Цель существования любого предприятия – максимальное получение прибыли при минимизированных затратах. Поэтому все виды деятельности на предприятии. Даже если они непосредственно не приносят дохода, направлены на достижение этой цели косвенным образом. Учет и отчетность несут, прежде всего информационные и управленческие функции, что влияет на систему планирования, контроля и анализа затрат, а значит, и на оптимизацию финансовых результатов функционирования фирмы.

Рассмотрим, что представляет собой управленческий учет, для каких целей он применяется, и в чем состоят нюансы его организации на предприятии.

Что такое управленческий учет

Управленческий учет изначально является частью , которая помогает держать под контролем информацию, касающуюся руководящего звена. В дальнейшем развитие этого направления выходит за рамки бухгалтерии, поскольку данные учета финансовых операций, которые уже свершились и зафиксированы в соответствующих документах, являются недостаточными для оперативного планирования и контроля управления бизнесом.

Для оперативного руководства любой организацией и особенно принятия финансовых решений нужно не только обладать всей полнотой информации, но и получать ее своевременно и систематически обновлять, то есть упорядочить этот процесс. Именно на это направлена система управленческого учета.

Управленческий учет можно определить как регламентированную систему всех процессов, затрагивающих управление организацией (выявление, анализ, оценка, регистрация, планирование, контроль и т.п.) путем использования возможностей учета и отчетности.

СПРАВКА! Результатом управленческого учета должна стать такая система получения информации, которая в любой момент времени дает полную картину относительно следующих позиций:

• в каком финансовом состоянии находится предпринимательство;
• какие средства можно использовать для повышения прибыли и минимизации затрат;
• как именно распорядиться имеющимися в его расположении ресурсами.

Для кого предназначена информация управленческого учета

Информация, владение которой предоставляет возможности для управления организацией, не может быть общедоступной. Оперативное принятие решений, напрямую регламентирующих функционирование бизнес-структуры, доступно только руководящему звену. Поэтому основные адресаты данных, полученных в ходе управленческого учета – это:

• непосредственное руководство различных уровней;
• представители финансовых должностей в фирме;
• некоторые внутренние пользователи.

В подавляющем большинстве случаев управленческая информация не предназначена для внешних контрагентов организации (партнеров, кредиторов, инвесторов, акционеров и т.п.). Часто она составляет понятие коммерческой тайны и охраняется от разглашения законом.

Чем оперирует управленческий учет

Предметом данного вида учета является система данных и возможных прогнозов. Требования к информации, которая должна явиться результатом такого учета, довольно строгие:

• достаточность – данных, полученных ответственным лицом, должно хватать для принятия того или иного бизнес-решения;
• краткость – излишний объем затрудняет процесс анализа и выбора оптимального пути;
• оперативность – своевременность информирования даже важнее, нежели абсолютная точность данных (например, если речь идет о немедленных принятиях мер в случае убытка, то не так уж важно, 12 или 15% они составили, гораздо значимее то, что об этом факторе было сообщено вовремя);
• достоверность – в отличие от точности, обязательное условие, так как судьбоносные для организации решения не должны строиться на ложных посылках и ошибочных данных.

Выбор оптимального метода управленческого учета

Каким образом организовать систему информирования, на каждом предприятии решается индивидуально. В отличие от финансового или бухгалтерского учета, закон не так жестко регламентирует процедуру управленческого анализа бизнес-процессов на предприятии.

Методы определяются задачами, которые ставятся перед управленческим учетом, главной из которых является определение себестоимости (для снижения затрат и одновременного повышения прибыли). Для этого можно выбирать из различных способов те, что наиболее подходят к особенностям функционирования данного предприятия и дают наиболее полную картину без излишних помех самой работе.

1. Выяснение точки безубыточности ­– «выхода на ноль», после достижения которой доходы начнут превалировать над затратами.
2. Планирование различных бюджетов – оптимальное распределение различных видов ресурсов, особенно финансовых.
3. Расчет затрат на процессы – используется при производственных циклах, когда продукция большей частью однотипна и результат можно соотнести со временем работы.
4. Позаказный метод – расчет проекта затрат, его удобно применять при единоразовых работах, когда работа не вписывается в уже существующие технологические линии.
5. Попередельный метод – применяется на производствах, для которых характерны циклы (переделы) производственных процессов, каждый из которых можно анализировать отдельно.
6. Нормативный учет расходов – устанавливается примерная (нормативная) норма себестоимости и рассчитывается предельно допустимый размер отклонений в одну и другую стороны (перерасход, растрата либо экономия, оптимизация).
7. Инвентарно-индексный учет расходов – анализ данных инвентаризации на конец учетного периода.
8. Директ-костинг – отделение накладных расходов от производственных при определении себестоимости.

ВАЖНО! Управленческий учет не тождественен бухгалтерскому и финансовому. Для полноты информации используются не только данные о денежном состоянии фирмы, но и различные факторы, не относящиеся напрямую к финансам, которые составляют лишь основную базу управленческого учета.

Принципы управленческого учета

Разработаны на основе опыта англо-американских и французских управленческих систем.

1. Коммуникативность. Только общение на всех уровнях позволяет руководителям получать системную картину данных об организации.
2. Релевантность. Руководство должно быть обеспечено информацией, соответствующей запросу, то есть данные должны отвечать актуальным потребностям управленческого звена.
3. Анализ. Мало получить нужные данные, нужно их правильно интерпретировать и сделать выводы, то есть претворить информацию в конкретные управленческие решения, а также спргонозировать их возможные последствия.
4. Доверительность. Поскольку управленческая информация представляет собой закрытые от широкого круга сведения, оперирование ею невозможно без определенного уровня доверительных отношений и защиты получаемых данных.

Как построить управленческий учет

Если компания в рамках повышения эффективности управления хочет внедрить у себя систему управленческого учета, ей придется пройти ряд последовательных этапов.

Начать придется с определения основы управленческих данных, то есть конкретной финансовой базы. В отечественных компаниях первичность управленческого учета – явление достаточно редкое, поэтому чаще всего его приходится строить на основе уже функционирующей системы финансового учета. В таких случаях необходимо:

• четко констатировать текущую ситуацию (количество отчетов, их информативность, особенности аналитики, оперативность формирования информации и т.п.);
• спрогнозировать планируемую организацию учета (отчеты по руководящим потребностям вместо типовых, изменение системы оценочных показателей, оптимизация информирования, оперирование не только прошлыми данными, но и прогнозами).

Перспективы внедрения

Система, доказавшая свою эффективность на предпринимательском уровне, может быть успешно реализована и на государственном. На современном этапе развития отечественного предпринимательства ее внедрение характерно лишь для крупных организаций, особенно с иностранным инвестированием. Затратность и неразработанность процесса внедрения управленческого учета иногда отпугивают средний и малый бизнес.

Тем не менее, система, доказавшая свою эффективность на предпринимательском уровне, может быть успешно реализована и на государственном. Для этого нужно решить ряд первичных задач:

• разработка методологической базы управленческого учета;
• регламентация основных правил и норм такого учета (по аналогии с бухгалтерским и финансовым);
• утверждение нормативной законодательной базы;
• популяризация этой формы учета для руководителей предприятий и государственное содействие в его внедрении.

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Подобные документы

Аспекты и проблемы организации планирования в системе управленческого учета. Взаимосвязь планирования и бухгалтерского учета. Система планов на предприятии. Бюджет как элемент процесса планирования. Оценка эффективности от внедрения бюджетирования.

курсовая работа , добавлен 20.02.2011


Эффективная работа современного предприятия невозможна без налаженной системы управленческого учета и отчетности на всех уровнях управления. Критерий действенности системы управления - эффективное использование финансовых, материальных и людских ресурсов.

курсовая работа , добавлен 10.01.2009


Взаимосвязь планирования и бухгалтерского учета. Система планов на современном предприятии, порядок и принципы их составления. Организация планирования в системе управленческого учета на предприятии "ВПК". Разработка системы бюджетирования, ее анализ.

курсовая работа , добавлен 12.11.2014


Изучение сущности, структуры и места управленческого учета в информационной системе предприятия. Сравннение бухгалтерского финансового учета с управленческим, их взаимодействия и отличия. Проблемы внедрения управленческого учета в отечественную практику.

курсовая работа , добавлен 08.06.2010


Исследование принципов, целей и задач управленческого учета на предприятиях малого бизнеса. Организация ведения бухгалтерского управленческого учета в ООО "Виптранс". Контроль за экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

курсовая работа , добавлен 22.01.2015


Сущность и основные задачи бухгалтерского управленческого учета. Фактическое состояние управленческого учета на ООО "Медведь". Постановка задач и принципы управленческого учета. Классификация по экономическим элементам и калькуляционным статьям.

курсовая работа , добавлен 31.07.2009


Место и значение бухгалтерского управленческого учета в информационной системе торговой организации. Особенности деятельности розничных торговых организаций и их влияние на построение бухгалтерского управленческого учета, нормативное регулирование.

курсовая работа , добавлен 15.12.2012


Управленческий учет как часть информационной системы предприятия. Значение интегрированной системы учета затрат, доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа для оперативного принятия управленческих решений. Применение учета по центрам прибыли.

презентация , добавлен 29.12.2015

Что такое управленческий учет: определение и цель + 10 отличий управленческого учета от бухгалтерского + когда пора внедрять управленческий учет + как его внедрить + как автоматизировать управленческий учет + обзор программ для автоматизации.

Если вы читаете статью о том, что такое управленческий учет (УУ) , то, скорее всего, приносящим прибыль, развивающимся и расширяющимся. Искренне поздравляем вас с этим достижением!

Если нет, видимо вы работаете в такой компании «у руля», что тоже очень хорошо.

Такие несложные выводы мы сделали, потому что в таком учете нуждается довольно крупная организация, в которой есть несколько отделов, динамический рост и средства на внедрение управленческого учета.

Давайте рассмотрим более подробно, зачем и кому нужен УУ, что он «учитывает» и как его внедрить в компанию.

Определение, цели управленческого учета и основные требования к нему

Детально о том, что такое управленческий учет

Это система учета на предприятии, которая подразумевает сбор информации, ее подачу и интерпретацию особым образом.

Главная особенность УУ – он настраивается и ведется таким образом, каким это удобно ТОП-менеджерам компании. То есть, нет конкретных требований к его ведению, а есть лишь рекомендации, как сделать его максимально эффективным.

Какова цель управленческого учета?

Собрать необходимую и достоверную информацию в кратчайшие сроки и подать ее в такой форме, в которой ее удобно проанализировать с точки зрения руководства, а после анализа принять наилучшее и своевременное решение.

Решения эти могут касаться:

• планирования доходов и расходов как на предприятии вообще, так и в каждом из подразделений;
• распределения средств;
• анализа соответствия планирования и фактических результатов;
• анализа эффективности работы подразделений и их отдельных продуктов;
• контроля работы подразделений.

Основные требования к информации в управленческом отчете

1. Краткость – только основные тезисы.
2. Достоверность гораздо важнее точности.
3. Оперативность – быстрый сбор нужной информации, обязательная готовность к сроку подачи.
4. Сопоставимость по времени и по отделам.
5. Конкретность – только запрашиваемая информация.
6. Отстраненность – сухие факты без личного мнения и предвзятости.
7. Конфиденциальность – доступ к информации исключительно для строго оговоренного круга лиц.

Работа системы управленческого учета имеет две основные составляющие:

1. Процесс сбора и передачи информации – назначение ответственных лиц за сбор необходимой информации, ее группирование, оценку и составление отчетов; сроки и пути подачи отчетов.
2. Процесс составления отчетов – методы оценки и группирования информации.

Перед тем, как приступить к активным действиям, нужно провести анализ и диагностику .

Для начала нужно понять, какой конечный результат должен получиться, какие задачи должен выполнять управленческий учет.

Следующий шаг – детальное изучение структуры компании и ее системы работы .

Нужно понять, как происходит отчетность на данном этапе, как собирается информация с подразделений, какие отчеты выполняются, и ответы на какие вопросы они дают, как выглядит иерархия отчетов, в какие сроки они готовятся, как происходят бизнес-процессы на каждом из подразделений.

Собрав и оценив вышеупомянутую информацию, можно понять, как на данный момент выглядит «прототип» учета в компании, насколько он далек от желаемого результата, и где его слабые стороны.

Составленный подробный план нужно задокументировать, назначить ответственных лиц по его выполнению на каждом из подразделений, а также главное лицо по всей компании. Далее — рассчитать и выделить необходимые денежные и трудовые ресурсы, а также помещения и технику.

Когда нужно внедрять управленческий учет?

Считается, что данная система применяется в крупных и очень крупных компаниях, что для этого нужны острая необходимость, определенный статус, финансовые и трудовые ресурсы.

Некоторое ошибочно полагают, что это лишь модная фишка.

На деле же, внедрять систему управленческого учета лучше на ранних стадиях развития компании или тогда, когда вы почувствовали, что существующая система:

• не дает ответов на возникающие вопросы или дает их не вовремя;
• не позволяет анализировать работу отдельных подразделений и их продуктов;
• не дает информации о вашей компании в условиях конкретных реалий рынка;
• занимает слишком много времени и трудовых ресурсов.

На практике, задуматься об УУ стоит тогда, когда у вас работает несколько подразделений (отделов, точек и т.д.).

Сначала эта система будет достаточно проста, как при разработке и внедрении, так и в реализации. С ее можно дополнять, совершенствовать и настраивать.

Такой подход, безусловно, проще, чем проектировать и внедрять его в большой и сложно структурированной компании.

Как внедрить в компанию управленческий учет?

Как говорилось ранее, чем проще организовано предприятие, тем легче на нем внедрить систему управленческого учета. Но каким бы ни было предприятие, есть ряд обязательных условий для успешного результата.

Условие №1. Грамотные специалисты

Обычно для налаживания работы УУ необходимо нанимать отдельного сотрудника, ведь это требует знаний, опыта и времени.

При этом наблюдается дефицит действительно хороших специалистов, так как в России всего 10% предприятий пользуются управленческим учетом.

Часто бывает, что претенденты на должность скорее специалисты по бухучету, так что будьте внимательны при выборе кандидатуры. Некоторые советуют нанимать на работу выпускников ВУЗов по данной специальности.

Популярными стали услуги третьих лиц, занимающихся настройкой и ведением УУ. Опыта у таких фрилансеров и контор, конечно же, достаточно. Но минусом обращения к третьему лицу является то, что периодически систему нужно менять, в связи с ростом компании или изменениями во внутренней структуре.

Условие №2. Участие управленцев

Так как система разрабатывается для эффективной работы топ менеджмента, то его активное участие просто необходимо на этапе разработки. Без четкого указания целей учета все усилия могут оказаться просто бессмысленными.

Также важно участие управленцев на этапе внедрения, так как все причастные сотрудники, осознанно или нет, будут противиться нововведениям и дополнительным обязанностям — такова суть человека.

Важно, чтобы непосредственное руководство, во-первых, объяснило необходимость таких мер, а во-вторых, настроило сотрудников на содействие процессу и четкое выполнение инструкций.

Условие №3. Ресурсы

Финансовые ресурсы потребуются на оплату труда специалистов, на премии сотрудникам, принимающим участие в его внедрении, а также на программное обеспечение.

Временные ресурсы также стоит учитывать – наладка процесса может занять не один месяц, в среднем, требуется около полугода.

Как автоматизировать управленческий учет?

Автоматизация, чего бы она ни касалась, — весьма удобная.

Она экономит много времени и трудовых ресурсов, позволяет уменьшить влияние человеческого фактора и привязанность к конкретным сотрудникам. Однако стоимость ее достаточно велика.

Стоит задуматься об автоматизации управленческого учета и покупке соответственного программного обеспечения, если штат компании превышает 500 человек.
В более мелких фирмах система «ручного» УУ достаточно эффективна, а также несложно создать свою программу, например, в Эксель для учета.

Также важно сказать, что автоматизация бессистемного ведения учета не даст положительных результатов. Если на вашем предприятии царит хаос, сначала нужно навести порядок и структурировать все процессы учета.

Выбор автоматизированных систем достаточно велик, как наших, так и иностранных.

Выбирая одну из автоматизированных систем, важно учитывать:

Специфику сферы деятельности компании .

Желательно, чтобы программа успешно была внедрена на предприятии такого же типа, как ваше, это позволит не «перепиливать» ее под вас.

• Объем информации, используемой на данный момент и на перспективу , так как с каждым годом данных становится все больше.

Автоматизация управленческого учета быстро не окупается из-за высокой стоимости, но прибыль компании после ее внедрения может вырасти на 30%.
Это средний показатель по рынку.

Также имеют место различные подходы к автоматизации. Автоматизировать все и сразу – далеко не самое лучшее решение.

В связи с этим используют определенные стратегии:

Перестройка бухгалтерской отчетности.

Это сравнительно простой путь, если на предприятии отсутствует серая бухгалтерия, отражены все операции, устройство бизнеса соответствует юридическому устройству.

Общая база данных.

Самый логичный, удобный, но при этом сложный и дорогостоящий процесс.

Общая база данных составляет отчеты для УУ, бухучета и оперативного учета.

Две базы данных в одной.

На основе бухгалтерского учета генерируется отдельно управленческий, благодаря трансформации бухгалтерских проводок.

Такой вариант может подойти небольшим предприятиям.

Введение дополнительной программы.

Подразумевается, что существующий на фирме учет остается неизменным, а для управленческого используется еще одна программа.

При этом необходимо настроить передачу данных между программами. Такой подход повышает сохранность данных.

Все программы по автоматизации управленческого учета разделяют на:

• интегрируемые;
• автономные.

1) Как выбрать программу автоматизации?

Для начала нужно определить все требования к программному обеспечению.

Затем приступайте к анализу предложений. Составьте список всех доступных предложений по автоматизации УУ.

После этого соотнесите его со следующими параметрами:

• соответствие требованиям;
• цена;
• надежность разработчика;
• поддержка и администрирование.

Оставьте из всего списка несколько наиболее подходящих вариантов.

Устройте презентацию для всех заинтересованных и принимающих участие в процессе автоматизации сотрудников.

Свяжитесь с пользователями рассматриваемого ПО, узнайте у них возможные нюансы в работе программы и её эффективность.

2) Обзор программ для автоматизации управленческого учета

Предложений на рынке очень много, и все они рассчитаны на разные требования потребителей.

Возможно, выбрать подходящий именно вашей компании вариант будет непросто, но, в любом случае, вам нужно приложить максимум усилий, ведь от правильности выбора зависит успешность бизнеса.

Если разделить ПО по подходу к автоматизации, то можно составить следующий список предложений (который, конечно, не является полным):

Перестройка бухучета – программа Аудит Эксперт от российских разработчиков.

Ее цена колеблется от 3 сотен до 1 тысячи долларов.

Общая база данных — Oracle App, SAP/R3, Baan (зарубежные и очень дорогие программы), Exact, Hansa, Scala (тоже зарубежные, но попроще), БОСС-Корпорация, Галактика, Парус, Магнат, Альфа, Эталон, Инотек (отечественные).

Цена иностранных разработок, естественно, выше — от 10000 долларов, наше ПО стоит в разы меньше.

Две базы данных в одной — БЭСТ, вариации 1С Предприятие.

Их цена 1000 — 3000 долларов.

1. Введение дополнительной программы – Эксель, Sage, вариации 1С-Предприятие, Инфо-Бухгалтер.

Отличия управленческого учета от бухгалтерского

1. Бухгалтерский учет (БУ) предоставляется контролирующим органам, партерам, а управленческий только руководителям компании.
2. Ведение УУ строится таким образом, как это удобно менеджменту, тогда как бухгалтерский формируется по строго предписанным правилам и регулируется законодательно.
3. Часто на предприятии ведется двойная бухгалтерия, для УУ схема одна.
4. В бухучете все параметры измеряются в денежных или натуральных единицах, в управленческом же используются любые единицы измерения.
5. В бухучете затраты формируются по статьям, в управленческом учете – по «дереву затрат».
6. В УУ объектами учета являются подразделения, в бухучете – предприятие в целом.
7. В БУ необходимо придерживаться абсолютной точности расчетов, в УУ возможны приблизительные величины.
8. Бухучет обязательно ведется в любой компании, управленческий же — по необходимости или желанию.
9. БУ имеет четкий график отчетности, в УУ она может выполняться по необходимости.
10. УУ позволяет использовать информацию о состоянии рынка и конкуренции.

Что представляет собой управленческий учет?

Чем он отличается от прочих видов учетов? Подробно — в этом видео:

В статье мы дали ответы на вопросы: что такое управленческий учет , для чего и кому он нужен, а также постарались не оставить без внимания основные принципы его внедрения на предприятии и автоматизацию.

В заключение данной темы хочется вам, как руководителю, посоветовать вкладывать средства в обучение и развитие собственных сотрудников.

Это поможет сэкономить время и финансы при решении вопросов, связанных с управленческим учетом, а особенно его автоматизацией.

Полезная статья? Не пропустите новые!
Введите e-mail и получайте новые статьи на почту

А. В. Фирсов, ЗАО "ИнКомА, Лтд"

Фирсов Александр Викторович,
заместитель генерального директора по управленческому учету
ЗАО «ИнКомА, Лтд»

1. Учет и бизнес

"Если вы думаете, что компетентность стоит дорого, попробуйте некомпетентность"

Йохан С. фон Хольстайн, основатель IkonMedia Lab

1.1. Что вынуждает современных руководителей уделять все больше внимания управленческому учету

Российскому менеджеру в рыночных условиях необходим большой объем информации для управления компанией. В частности, менеджеру необходимо:

· с одной стороны, максимально снижать цены, чтобы сохранять и увеличивать объемы продаж, с другой стороны - контролировать себестоимость, чтобы не продавать с убытками;

· покупать максимально дешево с максимально быстрой доставкой и при этом не терять качества;

· производить (продавать) то, что дает максимум прибыли, и прекращать производство (продажу) того, что не приносит прибыли,

· занимать те ниши рынка, которые освобождаются, и жестко конкурировать или отступать там, где становится трудно работать;

· вовремя обеспечивать получение денег и вовремя платить зарплату и поставщикам, чтобы бизнес не остановился;

· инвестировать высвобождающиеся средства так, чтобы они приносили максимум прибыли;

· быстро реагировать на изменяющиеся условия внешней среды (изменение цен, сроков поставки, валютного курса, спроса, предложения, банкротства поставщиков и заказчиков, банкротства банков), сохраняя при этом устойчивую работу предприятия и т.п.

1.2. Цели управления

Одна из основных задач руководителя – принятие решений на основе получаемой информации, а также контроль исполнения принятых решений. Не менее важно при этом обеспечение достоверности получаемой информации.

В классической теории управленческих систем процесс управления системой – это процесс сравнения того, что получается на выходе системы, с тем, что планировалось получить на выходе, и создание управляющих воздействий на вход системы с целью соответствующей коррекции выходных параметров.

Если система закрытая (не получающая иных воздействий, кроме управляющих), то ею управлять проще.

Для открытой системы существенным является то, что кроме управляющего объекта (руководителя) на нее могут воздействовать неопределенные внешние факторы. В открытой системе результат управленческих воздействий может отличаться от ожидаемого.

Кроме того, сам объект управления может быть мало изучен, и зависимости между воздействиями и результатом могут быть не выявлены.

Соответственно, планы руководителя могут не достигаться полностью, или достигаться с потреблением большего количества ресурсов, чем планировалось.

Если объектом управления является бизнес-структура или юридическое лицо, то планы руководителя могут быть условно разделены на: краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные .

Очень важным в управлении бизнесом является ответ на вопрос – каковы самые долгосрочные цели бизнеса, к чему должна стремиться компания в идеале?

В классической теории бизнеса считается, что долгосрочной целью компании является максимально возможное обогащение владельцев компании в долгосрочном плане.

Если на практике приходится говорить о долгосрочных планах, то начать их обсуждение лучше всего с обсуждения цели компании (миссии) – кратко сформулированного определения того, к чему в долгосрочном плане стремится компания, какие ресурсы для этого она планирует использовать, и какими средствами компания собирается достигать этих целей.

Подготовка миссии позволяет сформулировать основные моменты, необходимые для управления компанией.

1.3. Как двигаться к цели

Долгосрочная цель (миссия) формулирует основные особенности компании, которые необходимо учитывать при проектировании, внедрении и приемке системы управленческого учета.

Если цель компании не определена, или если она не известна, то принято полагать, что миссией является максимально возможное обогащение.

Для движения к цели необходимо знать все стороны бизнеса. При этом следует контролировать:

· в нужном ли направлении движется компания,

· приближается ли она к своей цели,

· насколько она отклонилась от запланированных показателей,

· какие и насколько эффективно были использованы ресурсы.

Все компании ведут бухгалтерский учет. К этому их вынуждает законодательство и необходимость рассчитывать и платить налоги, представлять отчетность по уплате налогов.

Соответственно, одним из источников информации для принятия решений могут быть данные бухгалтерского учета. Чем быстрее и тщательнее ведется бухгалтерский учет, тем качественнее представляемая информация и принимаемые решения. Однако опираться 100% на данные бухгалтерского учета руководитель не может.

1.5. Бухгалтерский учет и управление компанией

На первый взгляд может показаться, что компанией можно управлять по данным бухгалтерского учета. Ведь в нем отражаются и элементы дохода (выручка) и элементы расхода, и прибыль и состояние активов и пассивов компании. Однако есть несколько факторов российской специфики, которые затрудняют использование данных бухгалтерского учета для управления бизнесом:

1. Учет затрат и реализации в российском бухгалтерском учете основан на конкретных документах. Соответственно в затратах отражены не все факты хозяйственной деятельности, а только те, по которым, во-первых, есть необходимые документы, а, во-вторых, только те документы, которые правильно оформлены. В результате возникают три серьезных проблемы:

a. Задержка с поступлением документа. Документы от сторонних организаций (акты, счета-фактуры, накладные) могут поступать в компанию с опозданием. Соответственно факт хозяйственной деятельности может отражаться в системе с опозданием.

b. Несоответствие документа формальным правилам. Документы, не соответствующие формальным требованиям заполнения, не учитываются в системе.

Факт хозяйственной деятельности и его отражение в системе могут не соответствовать друг другу по следующим причинам:

· открытость списка требований к заполнению первичных документов,

· расплывчатость и неоднозначность требований к заполнению,

· постоянно усложняющиеся требования к заполнению первичных документов.

Все это приводит к тому, что при наличии документа факт хозяйственной деятельности может не отражаться. Типичный случай: услуга получена, акт подписан и отправлен подрядчику, а оригинал акта от подрядчика еще не получен, есть только копия, присланная по факсу. В таком случае бухгалтер, основываясь на нормах бухгалтерского законодательства, не вправе отразить в учете совершившийся в действительности факт хозяйственной деятельности – потребление услуги.

c. Задержка с обработкой документа. Обработка первичных документов бухгалтерией может производиться в пакетном/авральном режиме перед составлением отчетности. Соответственно, факт хозяйственной деятельности может отражаться в бухгалтерской системе с опозданием.

2. План счетов в основе своей содержит идею периодического подсчета/отражения/закрытия прибыли и убытков . Соответственно, учет доходов и расходов производится в несколько этапов, с использованием закрываемых одной суммой промежуточных накопительных счетов. Эти счета закрываются раз в месяц, квартал или год, и сумма с них, как правило, одной проводкой переносится на следующий счет, который тоже закрывается и т.д. Такая процедура не позволяет использовать счет прибыли и убытков в on-line режиме для постоянного анализа доходов и расходов как суммарно, так и в различных разрезах, а также вести on-line сравнение план/факт в различных разрезах.

3. Непрерывный расчет себестоимости не может быть целиком основан на бухгалтерском учете, поскольку бухгалтерский учет рассчитан на периодическое подведении итогов .

4. Динамика осуществления бизнеса .

Некоторые из перечисленных проблем (пункты 1-2) существуют только в России и не существуют в общепринятой бухгалтерской практике (GAAP – generally accepted accounting practice) в связи с тем, что там допускается вводить в учет собственные поправки для более достоверного отражения фактов хозяйственной деятельности. Такие поправки (accruals) считаются настолько естественными в учете, что принимаются в расчет наравне с другими расходами при расчете налога на прибыль.

Обобщением GAAP-ов разных стран (в основном UK GAAP и US GAAP) призваны стать Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

То, что финансовая отчетность по стандартам МСФО все больше завоевывает мир, и позволяет более достоверно отражать результаты финансовой деятельности, привлекает российских руководителей. Многие российские руководители изъявляют желание составлять финансовую отчетность по стандартам МСФО не столько потому, что это позволяет иностранным инвесторам увидеть реальные финансовые показатели компании, сколько потому, что это позволяет самим руководителям российских организаций увидеть более достоверные результаты деятельности компании.

1.6. МСФО и GAAP как панацея

Учет, а точнее отчетность, по западным или международным стандартам имеет ряд преимуществ перед Российскими стандартами финансовой отчетности (РСФО) для принятия финансовых решений, поскольку:

· допускается использование не оригиналов и формально неверных, но по сути правильных первичных документов (накладных, счетов-фактур, расходных документов и т.п.) по принципу «содержание важнее формы»,

· допускается свободное использование внутренних документов при учете расходов компании (записок, расчетов, оценок и т.п.),

· в первую очередь рассчитывается финансовая прибыль, расчет налогооблагаемой прибыли является вторичным,

· разрешается ориентироваться не на юридическую сущность документа, а на его фактическую сущность по принципу «де-факто важнее де-юре»,

· предприятию разрешается самостоятельно решать, к какому периоду отнести те или иные расходы, когда и какой объем долгов считать безвозвратным, какие резервы создавать под обесценивание активов,

· разрешается иметь собственный план счетов,

· разрешается иметь учетный год, отличный от календарного,

· финансовый, управленческий и бухгалтерский учет максимально сближены за счет введения в бухгалтерский и финансовый учет специальных поправок, допущений и резервов,

· не существует запрещенных корреспонденций счетов и т.п.

Такая финансовая отчетность может представлять интерес для руководителей, поскольку отчетность по западным стандартам более достоверно отражает результаты финансовой деятельности и больше подходит для принятия управленческих решений.

В связи с этим многие организации заинтересовались западными стандартами финансовой отчетности, начали привлекать соответствующих специалистов и стали стремиться представлять свою отчетность не только в соответствии с РСФО, но и в соответствии с МСФО.

Возрос спрос на специалистов, способных самостоятельно переводить данные РСФО компании в данные МСФО. На рынке начали пользоваться спросом программы, позволяющие вести учет по российским стандартам и представлять отчетность не только по РСФО, но и по МСФО.

1.7. МСФО - учет или отчетность?

Важный вопрос, в котором до сих пор существует неопределенность.

Учет – это процесс, отчетность – периодическое представление результата деятельности. Неопределенность возникла из-за перевода с английского языка.

Перевод слова Accounting означает в первую очередь процесс, и только во вторую очередь – отчетность. Неопределенность внесли сами англо-говорящие страны, когда свои стандарты по подготовке финансовой отчетности стали называть IAS (International Accounting Standards). Название International Accounting Standards можно понимать и как «Международные стандарты бухгалтерского учета» и как «Международные стандарты финансовой отчетности».

Последний вариант перевода был принят в русском языке, и он точнее отражает сущность того, что описывается в IAS-aх. Ошибку в названии быстро осознали и сами авторы международных стандартов. Новые стандарты с 2001-го года уже обозначаются не как IAS 1, или IAS 2, а как IFRS 1, IFRS 3. Где сокращение IFRS обозначает International Financial Reporting Standards. При этом комментарии к стандартам стали обозначать уже не как SIC 1, SIC 2, а как IFRIC 1, IFRIC 2.

Так было однозначно сформулировано, что международные стандарты на процесс учета не распространяются.

Кроме того, следует отметить, что:

· МСФО являются основой для построения не управленческой, а финансовой отчетности.

· Отчетность по МСФО предназначена не столько для руководства компании, сколько для инвесторов, кредиторов, акционеров.

МСФО не может и не стремиться подменить .

Для управленческого учета существуют свои стандарты и свои правила. В частности, это Институт управленческого учета США, который разрабатывает систему положений по управленческому учету (Statements on management accounting - SMA).

Широко распространенное на западе название специальности Management accountant на русский язык до сих пор однозначно не переведено. Оно переводится и как «Бухгалтер по управленческому учету», и как «Специалист по международной отчетности» и в других комбинациях. Различный перевод показывает различие в понимании россиянами того, чем должен заниматься специалист по учету.

2. Общие аспекты управленческого учета

Есть много вопросов и проблем, с которыми сталкивается российский руководитель. Назовем некоторые из них:

1. Себестоимость, рентабельность, цены.

Для того, чтобы быть прибыльной компания должна:

Продавать то, что прибыльно, за соответствующую цену;

Снижать цену на то, что не продается и совсем прибыли не приносит;

Прекращать заниматься той деятельностью, которая не является прибыльной.

2. Бюджетирование.

Любой организации необходимо планировать свою деятельность перед ее осуществлением как в денежных, так и в натуральных показателях. В процессе и по окончанию деятельности необходимо сопоставлять достигнутые результаты (сроки, объемы, качество) с планом и объем израсходованных на это ресурсов.

Принято различать:

а) планирование движения и использования ресурсов.

б) планирование и анализ прибыльности всей компании.

Особо в бюджетировании можно выделить анализ движения ресурсов:

· денежные средства,

· основные средства,

· людские ресурсы,

· транспорт,

· товарно-материальные ценности,

· помещения,

· компьютерные сети и доступ в Интернет,

· связь и т.п.

В рыночных условиях одними из важнейших являются денежные ресурсы. Соответственно, необходимо, чтобы компания не попадала в ситуацию, когда она не может нормально функционировать в связи с элементарным отсутствием средств (рассчитываться с поставщиками и кредиторами, платить зарплату, налоги). Любой организации необходимо планирование не только доходов и расходов, но и движение денежных средств и их эквивалентов.

Такой анализ необходимо иметь максимально точно и часто.

3. Мотивация

Для того чтобы компания достигала наивысших результатов, необходимо, чтобы сотрудники были мотивированы на повышение производительности и достижение результата с минимальным потреблением ресурсов. Правильная мотивация возможна только тогда, когда результаты деятельности конкретного сотрудника или подразделения, их вклад в достижение результата, объем потребленных ресурсов, были адекватно оценены и вознаграждены.

4. Учет активов

Для нормального функционирования компания должна иметь информацию не только о том, какие активы она имеет, насколько они потеряли или увеличились в цене, но и более подробную информацию.

Если это задолженность клиентов, то какова она по сумме и срокам.

Если это ТМЦ (товарно-материальные ценности), то информация о том:

· какую ценность эти активы представляют, и какой приток финансовых средств могли бы дать,

· где эти ТМЦ в данный момент находятся,

· в каком они состоянии,

· кто отвечает за их сохранность и т.п.

Если это средства производства, то:

· какова их ценность,

· какую производительность они имеют (какой приток денежных средств они могут дать или какой объем материалов могут обработать основные средства) и т.п.

Если это основные средства, то:

· их первоначальная стоимость,

· износ/амортизация,

· состояние, местонахождение,

· возможный будущий приток денежных средств, который они могли бы обеспечить,

· история и т.п.

5. Учет пассивов

Необходимо учитывать расчеты с учредителями и кредиторами.

Если это краткосрочная задолженность, то нужно знать:

· чем она вызвана,

· каковы сроки ее погашения,

· каковы приоритеты в ее погашении,

· каковы взаимоотношения с кредитором, и

· возможны ли задержки с оплатой.

Если это долгосрочные кредиты, то:

· их история,

· какова их юридическая основа,

· каковы проценты по кредиту,

· условия досрочного погашения, как по инициативе компании, так и по инициативе кредитора,

· возможности реструктуризации или отсрочки т.п.

6. Документооборот

В любой компании есть возможность воздействовать не только на начало процесса, но и на его движение путем принятия решений и выпуска, подписания или приостановки действия документов. Учет движения документов, их прохождения через различные стадии – одна из необходимостей учета в организации. Частью такого учета может быть поддержание базы данных по документам, договорам, счетам и т.д.

Обстоятельства бизнеса постоянно меняются. Такие воздействия внешней среды как:

· проверки внешних инстанций,

· штрафы,

· судебные тяжбы,

· разорение поставщиков и клиентов,

· изменение взаимоотношений с поставщиками и кредиторами,

· изменение курса валют,

· изменения или пересчет налогов, тарифных ставок, акцизов, цен на сырье и энергоресурсы и т.п.

заранее спрогнозировать нельзя, но можно оценить их риск и последствия для бизнеса.

Вероятность внешнего воздействия и его последствия должны учитываться.

Любое действие может приводить к неоднозначным результатам, и все соответствующие риски должны быть учтены.

8. Разграничение зон ответственности

Необходимо знать, как деятельность того или иного человека/подразделения сказывается на деятельности компании, какой человек отвечает за то или иное направление деятельности компании или конечный результат, в чьей компетенции решить тот или иной вопрос или проблему. Постоянный контроль и перераспределение зон ответственности – одна из важных обязанностей руководителя.

9. Анализ критического пути

Любая последовательность действий может быть ускорена. Для того чтобы понимать, сокращение какой из операций приведет к сокращению общих сроков, а какое – нет, необходимо знать проходит ли критический путь через эту операцию или нет. Если проходит, то любое сокращение срока критической операции приводит к сокращению всего процесса. Вычисление критического пути и поиск способов сокращения сроков – одна из задач управленческого учета.

Для того, чтобы руководитель мог грамотно и своевременно решать перечисленные проблемы, ему необходима качественная и оперативная информация.

2.2. Что надо знать руководителю

«Если информации мало - возникает "информационный голод", а следовательно неэффективные решения!
Если информации много - возникает "информационный мусор", а следовательно неэффективные затраты!»
К.Эрроу, профессор Стэнфордского и Гарвардского университетов (США), лауреат Нобелевской премии по экономике.

2.2.1. Плановая информация:

Каждая организация планирует свою деятельность индивидуально. Соответственно, плановые показатели могут быть самые разные:

· сроки и объемы выполнения работ:

§ даты и объемы поставок Поставщиками,

§ даты и объемы работ, выполняемые Подрядчиками,

§ даты и объемы работ, выполняемые собственными силами,

· даты и суммы платежей Поставщикам и Подрядчикам,

· даты и объемы работ, выполняемых для Заказчика,

· даты и объемы поставок Заказчику,

· даты и суммы платежей Заказчика,

· даты и объемы собственных затрат компании (заработная плата, арендные платежи, оплата услуг для собственных нужд и т.п.)

· формирование прибыли,

· объем запасов на складах,

· занятость сотрудников,

· загруженность производственных мощностей,

· сроки и объемы ремонтов,

· сроки и объемы закупок и т.п.

Что именно планирует организация – решает, как правило, сама организация.

2.2.2. Фактическая информация:

· фактические даты и объемы Поставок Поставщиками,

· фактические даты и объемы выполненных работ Подрядчиками,

· фактические даты и объемы работ, выполненных собственными силами,

· даты и суммы платежей, уплаченных Поставщикам и подрядчикам,

· даты и суммы платежей Заказчиков,

· объемы реализации проектов по срокам и суммам,

· формирование прибыли,

· движение денежных средств и остатки на счетах,

· объемы запасов на складах и в пути,

· задолженность перед Поставщиками,

· задолженность Заказчиков,

· наличие денежных средств на расчетном счете и т.п.

2.2.3. Аналитическая информация

· прибыльность по компании, и подразделениям, продуктам, проектам (себестоимость работ и услуг),

· отклонение от плана по доходам, расходам, прибыли в различных разрезах,

· необходимость и объем внешних заимствований,

· наиболее узкие места в бизнесе и т.п.

2.3. Основные свойства информации

· своевременность,

· полнота (необходимая для принятия решений, но не избыточная),

· представление соответствующему пользователю в удобном для пользователя формате,

· возможность сравнения с другой аналогичной информацией,

· возможность развернуть или свернуть информацию (только для электронных отчетов).

2.4. Что анализируют менеджеры

Наиболее известные управленческие отчеты:

· отчет о просроченной дебиторской задолженности,

· отчет о продажах,

· отчет о состоянии складских запасов,

· отчет о планируемых закупках,

· отчет об общих, коммерческих и административных расходах,

· отчет об исполнении производственных заданий,

· отчет об исполнении плана капитальных вложений,

· отчет об исполнении бюджетов и т.п.

2.5. Понятие управленческого учета

Процесс управления и управленческий учет в одной организации может серьезно отличаться от управленческого учета в другой организации.

Причины возможных отличий:

· различие в видах бизнеса,

· различие в размерах и структурах бизнеса,

· различие в требуемых для контроля параметрах,

· различие в видении перспектив руководством,

· различие в финансовых возможностях компании по постановке учета и т.п.

Кратко можно сказать, что управленческий учет – это деятельность, связанная с подготовкой информации для руководства предприятия.

Однако на практике управленческий учет – это более сложное понятие, включающее в себя систему по сбору, представлению и анализу информации, необходимой для принятия управленческих решений.

Поскольку управленческие цели у различных компаний отличаются, соответственно и учет может быть реализован в разном виде.

3. Управленческий учет в России

«Менеджмент никогда не будет точной наукой. Для этого в нем слишком много внешних переменных».

Дон Фуллер

3.1. Практические шаги, необходимые для постановки управленческого учета в организации

1. Необходимо определиться с целями учета . В первую очередь руководство или собственники организации должны осознать, что без качественной управленческой информации компания не может развиваться и побеждать в конкурентной борьбе. Миссия организации и роль управленческого учета должны быть сформулированы четко и конкретно. Отдельно должны быть выделены цели стратегические (долгосрочные), тактические (среднесрочные) и оперативные (краткосрочные). В случае если между целями возможны конфликты, приоритеты должны быть расставлены заранее.

2. Необходимо понять, насколько серьезными ошибками (неправильными, несвоевременными действиями, бездействием) чревато отсутствие управленческого учета. Это очень важный момент. Без такого самостоятельного анализа трата денег на внедрение и постановку управленческого учета является более, чем не эффективным. Если компания хочет начать работать более эффективно, она должна сделать первый шаг в этом направлении - оценить эффективность вложения сил и средств в управленческий учет.

Дальнейшие шаги приводятся в наиболее часто встречающемся порядке, но они могут идти как параллельно друг другу, так и в иной последовательности. Принятие решения о постановке управленческого учета – первое решение в цепочке решений, которые предстоит принять.

3. Оценка собственных сил и ресурсов , которые могли бы поучаствовать в постановке управленческого учета. Как правило, в постановке управленческого учета заинтересовано руководство и собственники организации. Для первых – это возможность более эффективно двигаться к цели. Для вторых – это инвестиция, которая может окупиться не в разы, а в десятки и сотни раз. Определиться надо по ключевым параметрам: какие из целей будут достигаться нанятым и контролируемым персоналом, а какие потребуют привлечения внешних сил.

4. Необходимо определиться с объектом управления :

a. Насколько открыт объект для внешнего воздействия (какие неопределенности существуют, и как они могут воздействовать на объект управления). Насколько внешние воздействия могут изменить выходные параметры.

b. Насколько возможно разделение его на внутренние объекты управления, и можно ли внутренние объекты выделить в самостоятельные.

c. Существует ли однозначная связь между входными воздействиями и реакцией объекта управления, и какова может быть эта связь.

Здесь надо обратить внимание на следующее. Практически всегда постановщики управленческого учета после исследования объекта управления предлагают не только изменить систему учета в организации, но и изменить сам объект управления – оптимизировать организационную и финансовую структуру компании.

Однако иногда постановщики управленческого учета могут перейти грань, за которой изменение организационной и финансовой структуры компании становится не столько помощью компании, сколько помощью самим постановщикам учета (ставить знакомый учет под готовый шаблон компании намного проще, чем ставить учет под конкретную организационную и финансовую структуру компании). Изменение организационной и финансовой структуры компании может, с одной стороны, повысить конкурентоспособность компании, с другой стороны, может внести значительные негативные изменения. Они могут оказаться настолько серьезными, что в результате постановки управленческого учета работа компании, ее прибыльность и конкурентоспособность не улучшатся, а ухудшатся.

5. Как часто система должна управляться (как часто выходные параметры сравниваются с желаемыми, и как часто осуществляются входные воздействия).

6. Необходимо определиться с тем, какие управляющие воздействия возможны.

7. Необходимо определиться с тем, какая информация может понадобиться для анализа выходных параметров.

8. Необходимо определиться с тем, какие входные воздействия могут быть.

9. Необходимо определиться, как информация об объекте управления может анализироваться и приниматься в расчет при принятии решений.

10. Необходимо исследовать существующую систему учета, скажем, бухгалтерскую и принять решение, возможно ли использовать ее как основу, или необходимо создавать что-то новое.

11. Необходимо знать «цену ошибки».

3.2. Цена ошибки. О чем необходимо задуматься перед постановкой управленческого учета в компании

Первый, и главный принципиальный вопрос, которым нужно задаться перед постановкой управленческого учета – это цена вопроса.

Главным здесь будет не попытка оценить прибыль, которая возможна в будущем, а цена ошибки. Сколько компания теряет на том, что:

· бизнес не прозрачен,

· планирование производится от достигнутого,

· контроль издержек приблизителен или не верен,

· система мотивации не адекватна,

· решения принимаются не вовремя,

· бизнес не структурирован,

· отсутствует логика во многих бизнес-процессах,

· не удается собрать всю необходимую информацию и т.п.

Если вы можете четко сказать, что на той или иной ошибке компания потеряла определенную сумму, то это и будет цена, которую можно заплатить за постановку управленческого учета.

Если вы определились с главными целями управленческого учета, и ценой, которую готовы за него заплатить – можете приглашать на консультацию специалистов и переходить к практическим шагам по внедрению управленческого учета.

3.3. Наиболее часто встречающиеся ошибки при постановке управленческого учета:

1. Стремление все сделать самостоятельно . Поставленный самостоятельно управленческий учет, как правило, является слишком индивидуальным, и может оказаться неприемлемым при смене руководства, собственника или изменении внешних обстоятельств.

2. Стремление сделать все по-новому в рамках всего старого . Не всегда постановка управленческого учета возможна на имеющемся программном обеспечении или оборудовании, при существующих процедурах работы или существующем персонале. Часто проще полностью сменить программное обеспечение или оборудование, чем пытаться его доработать. То же самое может относиться к персоналу и процедурам работы.

3. Разочарование руководства в связи с переоценкой возможностей управленческого учета. На практике ни одно, даже самое лучшее программное обеспечение не способно надёжно предсказать движение наличности, прибыль, суммы безвозвратных долгов, рассчитать абсолютно справедливое вознаграждение сотрудникам. Каким бы совершенным ни был управленческий учет, он включает в себя менеджера. Соответственно, последнее слово всегда остается за менеджером или руководителем.

4. Технические сложности перехода . Имеющееся техническое оборудование может быть просто не готово к использованию в новых условиях. Сервер может оказаться недостаточно мощным, сеть слабой, а компьютеры медлительными. В результате то, что на первый взгляд казалось упрощением, может стать значительным отягощением.

5. Сложности с динамикой перехода . Стремление изменить систему управленческого учета без приостановки бизнеса. Любое, даже самое на первый взгляд малозначительное улучшение работы компании – это не только инвестиция, которая выводит денежные средства из оборота, но это и обязательное замедление бизнеса. Соответственно надо быть готовым к тому, что в год постановки управленческого учета величина прибыли будет меньше, чем до этого или чем ожидалось. При этом следует иметь ввиду, что нежелательные изменения в денежных ресурсах или прибыли могут оказаться губительными для деятельности самой компании.

6. Человеческий фактор . Даже самая лучшая управленческая система – это изменения во взаимоотношениях в коллективе:

§ большая нагрузка на отдельных сотрудников или, что чаще случается, на всех сотрудников компании, связанная с внедрением новой системы управления, с новыми контрольными процедурами.

§ новые взаимоотношения в коллективе, связанные с новыми контрольными процедурами, новым стилем работы компании.

§ возможное изменение штатного состава компании в связи с приходом новых специалистов и увольнением тех, кто не вписывается в новую систему.

§ обострение конфликтов в коллективе в связи с неготовностью некоторых сотрудников работать в новых условиях, связанных с внедрением управленческого учета:

· возможность контролировать сотрудников чаще и точнее,

· возможность оценивать каждого сотрудника по многим формальным параметрам,

· возможность сравнивать сотрудников между собой как по производительности, так и по экономическому вкладу/ущербу от их деятельности,

· более частые и разнообразные управляющие воздействия,

· введение процедур самоконтроля.

7. Недооценка случайных факторов . Процесс перехода на новые системы и процедуры учета отнимает силы и ресурсы компании, ослабляя возможности компании противостоять неожиданным или случайным воздействиям. В результате те внешние воздействия на компанию, которыми ранее преодолевались компанией, или которыми раньше можно было пренебречь, теперь становятся чувствительными или смертельно опасными.

8. Отсутствие проработанного плана постановки учета. Хаотичность в постановке учета и чрезмерная спешка могут быстро привести к тупиковым ситуациям.

9. Отсутствие конкретных и четко описанных целей постановки учета. Часто перестройку управленческого учета начинают без четкого видения перспективы и конкретных целей.

Некоторые примеры ошибочно организованных элементов управленческого учета, реально существующих в российских организациях:

1. Руководитель иностранной компании, офис которой расположен в Москве, а производство - в Московской области требует, чтобы каждый день с 7-ми до 9-ти утра производилась инвентаризация склада хранения товарно-материальных ценностей (ТМЦ).

Результаты инвентаризации заносятся в таблицу с указанием названия ТМЦ на иностранном языке. Вместе с данными по балансу, расчетному счету и данными по возможным платежам поставщикам пакет информации пересылается по факсу в Москву и в 9 утра предоставляется генеральному директору вместе со списком задолженностей по платежам, для принятия решения о том, кому платить в первую очередь.

1) избыточные ручные операции в результате пренебрежения электронным документооборотом :

a. производится полная инвентаризация, когда можно отслеживать только изменения состояния склада (получено, выдано в производство), а инвентаризацию делать гораздо реже;

b. отправка по факсу той информации, которая создана в компьютере. В результате возможны потери информации при пересылке, теряется возможность анализа и хранения информации;

2) временной горизонт планирования движения денежных средств и эквивалентов ограничен одним днем, что является серьезной ошибкой и может очень быстро привести к проблемам с денежными средствами.

2. Крупное иностранное предприятие по производству пищевых продуктов ведет учет в программе SAP/R3. Ежемесячно данные о прямых и косвенных расходах компании и объемах продаж заводятся в Microsoft Access. Данные перераспределяются между продуктами для расчета прибыльности по конкретным товарам, брендам и группам товаров. Расчет делается для анализа прибыльности продуктов и оценки возможности по снижению или повышению цены.

Основные ошибки в построении такой системы управленческого учета:

1) две программы с параллельным управленческим учетом . Не до конца используются возможности программы SAP R/3. Появление второй программы привязывает компанию к определенным специалистам по управленческому учету и программистам, увеличивает расходы компании и риск потери информации;

2) удвоение базы данных . Одна и та же информация переносится из одной программы в другую, причем достаточно редко. В результате процесс принятия управленческих решений становится привязанным к процессу переносу данных (становится прерывистым во времени), подверженным сбоям, расхождениям, появляется необходимость в сверке результатов.

Обработка информации в дополнительных программах рекомендуется только в исключительных случаях, когда:

· массив обрабатываемой информации небольшой,

· результат нужен от случая к случаю,

· результат можно проверить вручную.

4. Некоторые типичные системы управленческого учета

4.1. Сложности в классификации систем управленческого учета

На рынке существует большое количество систем управленческого учета. Это объясняется не столько острой конкуренцией на рынке, сколько другими причинами:

· особенность бизнеса в разных странах,

· различные виды учета в различных отраслях бизнеса,

· различные теоретические методы, лежащие в получении и анализе информации,

· размер бизнеса,

· степень конкуренции на том или ином рынке,

· ресурсами, которыми владеет компания и т.п.

Системы управленческого учета первоначально задумывались как специальные универсальные инструменты по автоматизации сбора информации, ее обработки и представления для принятия управленческих решений.

Создать что-то всеобъемлющее, удовлетворяющее абсолютно всем требованиям существующих бизнес структур, управляющее всеми возможными ресурсами компании оказалось достаточно сложно.

Со временем выяснилось, что полностью охватить все возможные бизнес процессы в одной управленческой программе практически невозможно. Многие программные комплексы настолько усложнились за счет включения в них максимально возможного количества бизнес-процессов, что внедрение их стало сложным, дорогостоящим, и требующим большого количества ресурсов. «Универсальные» программы не подходят ко всем бизнес-процессам, дороги и требуют сложной настройки «под клиента». Специализированные программы имеет небольшой рынок сбыта.

Разработчики бизнес-процессов и программ управленческого учета подстраиваются под эти требования по-разному. Некоторые компании, такие как SAP, самостоятельно создают отраслевые решения на базе единой платформы. Другие компании, как, например, Navision и Microsoft Business Solution позволяют своим партнерам самостоятельно разрабатывать отраслевые решения и сертифицируют их для использования другими партнерами.

В результате на рынке уже сейчас существует большое количество бизнес-решений, и идет процесс разработки новых, на различных платформах.

В настоящее время системы управленческого учета классифицируют самыми разными способами.

Например, системы можно квалифицировать по их потребительским свойствам, внутренней структуре, охвату бизнес процессов и т.п. .

Приведем некоторые классификации систем управленческого учета:

1. По отраслям деятельности:

· Нефтепеработка,

· Металлургия,

· Энергетика,

· Таможня и склад,

· Связь и т.п.

2. По основным целям учета :

· бюджетирование,

· планирования ресурсов,

· анализ затрат,

· оперативное руководство процессами,

· долгосрочный анализ структуры бизнеса, и т.п.

3. По территориальному признаку :

· региональные (локальные),

· интернациональные.

4. По структуре управлеления компанией:

· Управление по центрам финансовой ответственности,

· Управление по проектам

5. По возможностям использования различных валют :

· Многовалютные,

· Одновалютные.

6. По используемому методу учета затрат :

· Директ-костинг,

· Стандарт-костинг.

7. По тем видам деятельности , которые существуют в бухгалтерском учете:

· Операционная,

· Финансовая,

· Инвестиционнная.

8. По временному горизонту, в рамках которого осуществляется управление:

· Тактическая,

· Оперативная,

· Стратегическая.

9. По виду информации , которую обрабатывает система:

· Внешняя,

· Внутренняя.

10. По алгоритму , который используется в системе, управленческие системы могут иметь разные способы обработки данных:

· Систематизированный,

· Дифференцированный,

11. В зависимости от связи с финансовым и другими видами учета :

· Автономная,

· Интегрированная.

12. В зависимости от того, какой уровень управления обслуживает система :

· Высший менеджмент,

· Среднее звено менеджеров,

· Низшее звено менеджеров.

13. Если система управления охватывает не все предприятие, а только часть, то могут быть системы управления видами деятельности компании :

· Закупки,

· Продажи,

· Клиентские базы,

· Производство,

· Складирование,

· Доставка,

· Качество,

· Проектирование,

· Гарантийное и техническое обслуживание,

· Финансы и т.п.

Все эти способы классификации являются достаточно условными, поскольку:

1) большинство систем управленческого учета являются многофункциональными,

2) системы учета могут классифицироваться сразу по нескольким параметрам,

3) каждый из параметров в той или иной мере присутствует в любой управленческой систему,

4) многие параметры управленческих систем настраиваются на месте под требования конкретного клиента.

Рассмотрим для примера особенности некоторых, наиболее типичных системы управленческого учета и те практические вопросы, с которые возникают при их внедрении.

4.2. Управленческий учет, как возможность планирования и отражения финансовых результатов деятельности. Анализ бюджет/факт.

«Ничто никогда не строится в срок и в пределах сметы».

Закон Хеопса

Без плана невозможно двигаться, необходимо выбрать цель, задать направление движения и примерно оценить с какой скоростью двигаться. При этом желательно иметь конкретный маршрут движения.

Любой бизнесмен или производственник планирует свою деятельность. Компания в обязательном порядке планирует свои финансовые и аналитические (не финансовые) показатели. В процессе деятельности факт сравнивается с планом для принятия решений.

Одним из вариантов плана коммерческой компании является бюджет – совокупность доходов и расходов компании в различных разрезах. Если есть план и есть факт, то их надо каким-то образом сопоставлять и анализировать.

Простейшей компьютерной системой бюджетирования может считаться программа MS Excel или любые другие электронные таблицы.

В них можно заложить бюджеты, а также по мере поступления заносить фактические данные. В электронные таблицы довольно не сложно заложить простейшие операции сравнения или формулы для анализа. Полученные бюджеты можно легко изменять, редактировать, пересчитывать, пересылать по электронной почте, представлять в виде графиков. Первоначальные системы бюджетирования так и появляются.

Но такое бюджетирование не может устраивать в сложных ситуациях, когда:

· надо ограничить доступ к определенной информации или части бюджета,

· нужно распределить роли в системе бюджетирования (например, когда плановую информацию заносят одни люди, а фактическую – другие),

· нужно разделить права в системе бюджетирования (одни люди должны только видеть бюджеты, другие должны иметь возможность их редактирования),

· должен производиться сложный анализ бюджета, фактических данных, и расхождений,

· бюджеты надо консолидировать, обобщать и представлять в различных разрезах.

В связи с тем, что электронные таблицы не полностью удовлетворяют задачам бизнеса, по запросам менеджеров и руководителей организаций начали создаваться сложные системы анализа. Менеджмент во всем мире начал пользоваться программами бюджетирования вместо электронных таблиц.

Какие проблемы возникают при выборе системы бюджетирования и ее внедрении?

Назовем некоторые, общие, наиболее часто встречающиеся из них:

1. Программы бюджетирования рассчитаны на длительный срок использования. Они меняются или полностью обновляются гораздо реже, чем любое другое программное обеспечение. Если программа приобретается и начинает использоваться, то это значит, что не планируется ее замена или серьезная модернизация в течение длительного времени.

2. Соответственно, необходимо определиться: или начинать использовать хорошо зарекомендовавшую себя программу, которая уже несколько лет успешно использовалась, или идти на риск и брать на рынке что-то совершенно новое.

3. Программа должна быть максимально открыта для получения бюджетных и фактических данных из различных источников, соответственно, она должна легко интегрироваться с любым существующим или планируемым к использованию программным обеспечением.

4. Программа должна иметь возможность легко принять («закачать») данные из ранее использовавшейся бюджетной программы.

5. Программа должна быть достаточно открытой и прозрачной, чтобы ею могли легко воспользоваться любые исполнители для заведения/переноса фактической информации.

6. Программа должна быть современной и новой, чтобы удовлетворять изменяющимся требованиям управленческого учета.

7. Программа должна иметь определенные уровни защиты, чтобы не вся информация была доступна для исправления или просмотра. Ведь бюджеты напрямую связаны со стратегическими планами компании, в связи с чем и плановые, и фактические показатели компании могут представлять интерес как для конкурентов, так и для отдельных сотрудников компании.

8. Программа должна иметь возможность в реальном времени проанализировать, к чему приведет то или иное изменение в планах и бюджетах. Такая функциональность хорошо известна на Западе и носит название OLAP (Online Analytical Processing).

9. Программа должна иметь возможность работать с несколькими валютами и представлять отчеты в различных валютах.

10. Отчеты, которые представляет программа, должны быть полезными для компании.

11. Объем информации, который представляет программа, должен быть сворачиваем до того уровня, который необходим руководству компании.

12. Язык программирования должен быть достаточно известен, в противном случае вы неизбежно столкнетесь с проблемой поиска специалистов на рынке труда.

Первоочередной вопрос, с которым сталкивается руководитель компании при выборе системы бюджетирования, как выбрать новую программу и избежать рисков :

· программа может быть недоработанной и содержать ошибки,

· программа может быть настолько сложной, что пользоваться ею без специального обслуживающего сотрудника может оказаться невозможно,

· программа может работать с массой параметров и режимов, необходимых компании, за исключением одного – жизненно важного,

· система согласования бюджета может быть подробной и регламентированной настолько, что внесение изменений в процессе эксплуатации программы становится практически невозможно,

· система должна позволять выполнять прогнозирование и построение бюджета как суммированием планов снизу, так и разделением спущенных сверху планов (bottom-up или top-down forecasting),

· программа должна быть прозрачной в on-line режиме, т.е. программа должна не только давать отчеты, но и позволять дойти до конкретных первичных данных или документов (drill-down procedure),

· программа должна давать не только ту информацию, которая необходима для реализации целей компании, но и давать достаточный объем информации, который может понадобиться в будущем для эффективного управления,

· необходим разумный компромисс между регламентацией и гибкостью, т.е. подробная регламентация документооборота должна существовать и способствовать улучшению процедуры документооборота, но ни в коем случае не должна снижать или ограничивать гибкость компании или замедлять динамику осуществления бизнеса,

· внесение изменений в бюджет, с одной стороны, должно быть четко регламентировано (кто, что, когда, и по какой процедуре может менять), с другой стороны, должно быть очень оперативно.

Несколько советов, как лучше подготовиться к возможным проблемам:

1. Приобретая любое программное обеспечение ни в коем случае нельзя ориентироваться только на рекламные проспекты или презентации. Даже хорошо подготовленный и наглядный проект не всегда дает полное представление о программе. Поэтому надо максимально подробно изучить процессы, которые происходят в вашей организации и проверить, насколько они реализуемы в новой системе. Если есть вещи, которые нельзя реализовать, и система не является достаточно гибкой для них, то нужно быть готовым не только к тому, что часть бизнес процессов будет изменена в компании, но и к тому, что система не сможет воспринять новые бизнес процессы, которые вы захотите использовать в будущем. Отсутствие гибкости в системе не позволит что-либо серьезно изменить и может стать помехой в развитии бизнеса.

2. Необходимо приложить максимум усилий к изучению программного обеспечения до его приобретения. Один час, сэкономленный на изучении возможностей программы, часто оборачивается сотнями и тысячами часов, потраченных на доработку программы или изменение процедур работы компании.

3. Необходимо определиться с объемом первичных доработок в программе , без которых программа не может использоваться:

a. создание новых каталогов и справочников,

b. создание новых измерений/субконто.

c. создание первичных отчетов,

d. разработка ролей и прав доступа,

e. программирование бизнес-процедур,

f. программирование процедур переноса данных,

g. разработка процедур документооброта и т.п.

4. Необходимо заранее спрогнозировать доработки, которые придется делать в процессе эксплуатации программы :

· создание вторичных отчетов,

· отладка доработок,

· коррекция «багов» - ошибок программирования,

· установка новых версий программы,

· увеличение количества рабочих мест,

· получение новых гранул/разделов программы,

· доработка каталогов и справочников,

· уточнение прав доступа,

· устранение дублирования функций,

· настройка запретов с целью повышения надежности бизнес-процедур,

· каталогизирование справочников,

· доработка под изменяющиеся требования законодательства,

· исправление данных по результатам инвентаризации,

· отработка вновь появившихся процедур,

· устранение ошибок, допущенных в процессе эксплуатации,

· удаление случайных и ошибочных записей,

· архивирование объемов информации и т.п.

Эти доработки могут оказаться слишком сложными для компании, из-за которых она может даже отказаться от дальнейшего использования программы.

5. Необходимо определиться, какой объем информации будет показан в системе, а какой окажется за ее рамками.

4.3. Управленческий учет как возможность планирования и распределения ресурсов. ЕРП – системы

Любая работа заполняет все отведенное для нее время; значимость и сложность ее растут прямо пропорционально времени, затраченному на ее выполнение.

Первый закон Паркинсона.

Очень часто программы планирования/бюджетирования имеют в себе не только элементы управления денежными ресурсами и бюджетами, но и элементы управления другими ресурсами (оборудование, персонал, энергия, площади и т.п.).

Такие программы, которые позволяют управлять большим количеством ресурсов, носят название ERP. Сокращение английского Enterprise Resource Planning (Программы по планированию ресурсов).

В настоящее время практически не существует программ чистого бюджетирования. Все программные ресурсы, которые появляются на рынке для управленческого учета, имеют в себе не только, а часто и не столько, возможность планировать бюджеты и сравнивать их с фактом, но и возможность планировать и анализировать массу других ресурсов компании.

Наиболее известные из них:

SAP R/3, Oracle, SUN, Scala, Navision Attain, MS Axapta, BAAN, JD Edwards OneWorld, Primavera, MS Project и т.п.

Перед любым руководителем, планирующим установить у себя систему управленческого учета, встает множество вопросов по системам управления ресурсами:

· какой программный продукт приобретать,

· какую версию программного продукта приобретать,

· в какой комплектации приобретать программный продукт,

· на какое количество пользователей приобретать сетевую версию продукта,

· у какого дистрибьютора приобретать продукт,

· какими силами дорабатывать программу при ее первичной установке (брать своих программистов или нанимать стороннюю организацию),

· какими силами обслуживать программный продукт в дальнейшем,

· как совместить новый программный продукт с уже существующими программными продуктами,

· как осуществлять переход на новый программный продукт технически,

· как организовать переход на новый продукт,

· как обучить персонал,

· как оценить все плюсы и минусы перехода на новый программный продукт,

· как преодолеть возможные психологические конфликты и т.п.

Какие основные особенности систем управления ресурсами (ERP) надо иметь в виду:

1. ERP очень индивидуальны . Соответственно, надо понимать, что программа делалась не для вашего бизнеса, возможно, не для вашей страны, и не для вас лично.

2. Все логические цепочки, последовательности работ, объемы потребляемых ресурсов и т.п. задают конкретные люди . Чем тщательнее и внимательнее они подойдут к работе, тем лучше и достовернее получится результат.

3. Нет идеальных ERP систем . Чем система более функциональна, тем более квалифицированным и опытным должен быть персонал, который с ней работает или ее обслуживает, и тем больше сложностей может возникнуть у вас в процессе эксплуатации программы.

4. Все, что выходит за рамки стандартной функциональности придется программировать или самостоятельно или с использованием внешних ресурсов.

5. В результате внедрения программы все равно останутся неопределенности , которые не зависят от самой компании. Не всегда можно предсказать, когда и как компания получит деньги или товар. Будет ли задержка с поставками или оплатами или нет.

Приведем некоторые наиболее типичные ошибки, совершаемые при приобретении систем управленческого учета:

1) Программа закупается определенным руководителем без учета того, что пользоваться ею придется совсем другим людям, у которых может быть совсем иной подход к управлению бизнесом, собственные цели и приоритеты в работе.

2) Закупается западная программа исходя из того , что само по себе наличие западной программы позволит вести учет и анализ по-западным канонам: оперативно, прозрачно, однозначно, управляемо.

3) Недооцениваются затраты на программу. Считается, что та стоимость, по которой приобрели программу, является окончательной. На практике доработки программы по стоимости часто в десятки раз превышают стоимость самой программы.

4) Недооцениваются сроки внедрения программы. Доработки программы могут занять в десятки раз больше времени, чем первоначальная установка программы. Во многих случаях процесс внедрения управленческой программы становится бесконечным.

5) Переоцениваются достоинства программы. В результате компания может потратить на программу гораздо больше сил и средств, чем получить выгод от ее использования.

6) Не учитывается психологическая неготовность коллектива работать в новых условиях и с новыми требованиями.

7) Не учитываются специфические особенности российского бизнеса . В результате приобретенный продукт может оказаться настолько непригодным к использованию в российских условиях, что от него придется отказаться.

Советы:

1. Старатьсяруководствоваться «ценой ошибки» и не ожидать, что программа даст больше, чем ликвидировать часть ошибок, которые делались ранее.

2. Оценить не только расходы по приобретению программы, но и обязательные расходы по ее первичной доработке, текущим доработкам, содержанию обслуживающего персонала, потере производительности, связанной с внедрением.

3. Внимательно оценить, насколько приобретение программы скажется на движении денежных средств и их эквивалентов в компании. Ведь изъятие из оборота даже нескольких процентов денежных средств может привести к значительным затруднениям в деятельности компании.

4.4. Учет доходов и расходов по различным продуктам и брендам с целью правильного ценообразования, скидок и объемов торговли

Расходы стремятся сравняться с доходами.

Второй закон Паркинсона

Одна из главных целей управленческого учета - не только знать, сколько потратила компания и сколько заработала, но на каком конкретно продукте заработала, почему именно столько, как долго это может продолжаться, и как улучшить ситуацию.

Любой продавец, должен иметь минимум два ориентира – максимальная цена, за которую он может продать продукт, и минимальная цена, которая позволяет оставаться в зоне прибыли.

Для анализа продуктов/видов деятельности и затрат, связанных с ними, одной бухгалтерской информации не достаточно. Необходимо иметь четкие группировки затрат, способы их отнесения к тем или иным продуктам или видам деятельности, возможности анализа затрат и их динамики и, естественно, рычаги, которые позволили бы изменять и долю и объемы того или иного продукта в общей деятельности компании.

При этом особую важность приобретает информация о себестоимости продукции.

Себестоимость продукции складывается из двух групп расходов:

· прямые расходы, которые однозначно ассоциируются с тем или иным видом деятельности (продуктом/брендом),

· косвенные, которые прямо не связаны с конретной продукцией, но необходимы для ее производства. Такие расходы могут называть накладными.

В связи с этим, себестоимость продукции подразделяется на:

Прямую (состоящую только из прямых расходов),

Полную, в которую включают все расходы, в той или иной мере связанные с производством или продажей продукта.

Пример.

Производственное предприятие внедрило у себя известную российскую программу учета со всеми блоками, необходимыми для учета себестоимости. Учет велся тщательно с соблюдением обязательного требования – все операции заводились в программу только через документы для получения не только финансовых показателей, но тщательного контроля аналитических (не финансовых показателей). Ввод финансовых операций в систему минуя соответствующий документ был строго запрещен. Однако когда назрела необходимость оценить себестоимость различных видов продукции, то выяснилось, что использовать получаемые из системы отчеты нельзя. Оказалось, что себестоимость двух совершенно аналогичных продуктов значительно отличается. Почему это произошло?

Некоторые из материалов, используемых в производстве, идут на производство не одного, а нескольких видов продукции. Указание нескольких видов продукции или разбивка расхода на несколько продуктов при составлении документа по выдаче материала в производство программой не были предусмотрены.

Соответственно, производственный бухгалтер, выдавая в производство материалы, записывал в графу «Продукт» или то, на что в основном использовался выдаваемый в производство материал, или то, что находилось в данный момент в производстве.

Если первая ошибка (отнесение по максимальному использованию) искажала себестоимость продукции незначительно, то вторая (отнесение по конкретному моменту) приводила к тому, что все 100 % расходов падали на один продукт, даже если вскоре происходила смена продукта.

Основываться только на прямой себестоимости нельзя, если нет оснований полагать, что косвенные расходы прямо пропорциональны прямой себестоимости.

Прямая себестоимость не позволяет ни оценить прибыльность продукта, ни определить минимальную цену, за которую можно продать продукт, ни сравнить два продукта по прибыльности.

Учет косвенных затрат требует решения двух независимых задач:

· перераспределение общепроизводственных/косвенных расходов между запасами готовой продукции и продукции, реализованной в отчетном периоде,

· разнесение общепроизводственных/косвенных расходов по подразделениям, видам продукции.

Получение полной себестоимости – в большинстве случаев сложная теоретическая и практическая задача. Для ее решения существует большое количество теоретических подходов, практических методик и программных продуктов.

4.5. Оперативное отражение финансовых результатов деятельности компании в различных разрезах (продукты, товары, отчетность) чаще, чем раз в месяц. Система оперативного управления компанией.

Многие руководители компаний стремятся к повышению общей эффективности и эффективности использования ресурсов.

Это требует динамичного подхода и максимальной оперативности в получении информации, ее обработке и принятии управляющих решений.

В настоящее время оперативное отражение результатов работы компании и подразделений становится все более насущной задачей.

Эта потребность полностью осознана не всеми компаниями и не сформирована как насущная рыночная потребность.

В большинстве организаций ее решают собственными силами, путем создания внутренней системы отчетности как по затратам, так и по продажам, часто в нефинансовых показателях. Такой подход далек от оперативного управления прибылью и всеми активами компании.

Для максимально оперативного управления компанией необходимо:

· объединение в единый блок финансового учета, бухгалтерского учета, и управленческого учета, процессов планирования и анализа,

· подключение к системе управленческого учета не только информации из самой компании, но и информации о внешних контактах и потенциальных сделках, например с помощью программ CRM - Client resource management,

· максимальный перевод документооборота компании в электронный вид и включение системы контроля документооборота в общий процесс управления,

· реорганизация происходящих в компании процессов для перевода их в on-line режим,

· переход на более частое, чем раз в месяц подведение итогов финансовой деятельности в различных разрезах (в идеале – on-line),

· введение вероятностных показателей в планирование,

· реализация возможности оперативного включения утвержденной бизнес-инициатив в общие планы компании и т.п.

Такие системы в настоящее время делаются индивидуально и на Западе получили название MIS (Managerment Information System).

С повсеместным внедрением компьютерных сетей, электронного документооборота, еженедельного планирования и подведения итогов спрос на оперативный управленческий и финансовый учет будет осознан и сформирован.

Комплексный и оперативный управленческий учет – это основное направление, в котором предстоит развиваться управленческому учету.

4. Заключение

Управленческий учет – это одна из составляющих бизнеса, не обязательно являющаяся главной. Это всего лишь инструмент, помогающий менеджерам управлять процессами в компании. Как этот инструмент будет работать, зависит не столько от качества инструмента, сколько от того, кто и как этим инструментом пользуется.

Перед началом постановки управленческого учета надо обязательно оценивать следующие вещи:

· насколько программа уменьшит ошибки в работе за счет улучшения качества принимаемых решений,

· насколько сложно установить программу,

· насколько сложно обслуживать программу своими силами,

· насколько сложно обслуживать программу силами внешних консультантов,

· сколько доработок потребуется сделать,

· насколько трудно обучить сотрудников работе с программой,

· что будет вводиться на входе,

· какие алгоритмы используются в программе.

Некоторые наиболее важные моменты, которые необходимо учесть при постановке управленческого учета:

1. Бизнесу для принятия решений в современной обстановке требуется все более точная, подробная и своевременная информация.

2. В настоящее время практически все бухгалтерские программы в той или иной мере имеют элементы управленческого учета. При этом все программы управленческого учета в той или иной мере имеют возможность планирования/бюджетирования, распределения затрат и анализа.

3. Идеальной, т.е. абсолютно подходящей для конкретного бизнеса управленческой программы не существует.

4. Ни одна, даже самая сложная программа не заменит на 100% интуицию и знания опытного руководителя.

5. Потенциальные выгоды от использования управленческого учета должны превосходить связанные с таким учетом расходы еще на этапе планирования.

6. Внедрение системы управленческого учета не следует поручать работникам бухгалтерии. Приоритет в принятии решения должен принадлежать руководителю.

7. Количество программных продуктов, используемых для управленческого учета, должно быть минимально для минимизации операций по обмену и согласованию.

8. Даже самые сложные программы не могут в настоящее время учесть одновременно все аспекты принимаемого менеджером решения:

a. Насколько это увеличит прибыль компании.

b. Насколько это скажется на движении наличности.

c. Насколько это скажется на качестве продукции.

d. Насколько это скажется на производительности.

e. Насколько это скажется на персонале и взаимоотношениях в коллективе.

f. Насколько это изменит позицию компании на рынке.

g. Насколько положительно это скажется на перспективах компании.

9. Сам по себе инструмент или программный продукт не может решить проблему управленческого учета. Это только инструмент, его необходимо научить совершать нужные операции, а для этого нужны как специалисты по инструменту (программисты), так и специалисты по учету, так и квалифицированные руководители.

По результатам диагностики систем управленческого учета и отчетности трех отечественных предприятий — были выявлены наиболее характерные недостатки действующих систем управленческого учета, ограничивающие возможности принятия сбалансированных управленческих решений руководителями различных уровней. Ниже представлены также рекомендации по совершенствованию системы управленческой отчетности и оптимизации обеспечивающей ее информационной базы.

В качестве приоритетных, выбраны следующие направления совершенствования системы управленческого учета и отчетности:

1. Совершенствование структуры, иерархии, содержания и формы представления управленческих отчетов;

2. Развитие системы финансового планирования и бюджетирования;

3. Разработка стратегии развития компании с последующей увязкой кратко-, средне- и долгосрочного горизонтов планирования;

4. Совершенствование системы учета затрат.

Основываясь на результатах анализа широкого круга учебно-методической литературы, публикаций и исследований, были выявлены некоторые характерные для российских предприятий недостатки систем управленческого учета и отчетности.

Ныне действующая на российских предприятиях система сводок рапортов, справок и отчетов, как правило, крайне фрагментарна и не отвечает требованиям, предъявляемым к информационному обеспечению управления производством в настоящих условиях (полноте информации, ее сопоставимости, оперативности, точности, краткости, целесообразности и т.п.);

Отсутствует ряд конкретных форм аналитических отчетов;

Отсутствует иерархия форм отчетов для разных уровней управления. Отсутствует подробный регламент периодичности составления аналитических отчетов для различных пользователей.

Проектирование оптимальной иерархии отчетов и их адаптация к нуждам руководителей различных уровней. В таблице 2 представлена примерная модель отчетности системы управленческого учета на предриятии.

Разработка системы долго — (5 — 10 лет) и среднесрочного (3 — 5 лет) планирования на основе оценки конкурентоспособности предприятия на внутреннем и мировом рынке. Увязка долгосрочного, среднесрочного и текущего планирования;

Оптимизация системы бюджетирования;

Совершенствование системы учета затрат и нормативной базы расчета их планового уровня.

В рамках первого направления — совершенствование системы управленческой отчетности, определение иерархии отчетов и их адаптация к нуждам руководителей различных уровней — наиболее существенными представляются следующие мероприятия:

Анализ действующей системы управленческой отчетности, ее состава, структуры и функций, а также организационно-технических аспектов ее функционирования;

Оценка уровня автоматизации информационных потоков и процессов принятия решения и при необходимости приведение их в соответствие с требованиями системы отчетности управленческого учета.

Таблица 2. Примерная модель отчетности системы управленческого учета.

Материальные потоки / виды деятельности	«Закупки» и распределение материальных ресурсов	«Производство» (затраты)	«Продажи» (реализация)
Операционная деятельность	Оценка потребности в материальных ресурсах		Отчет о затратах на сбыт и маркетинг
	Отчет о потреблении мат.ресурсов	Отчет о выпуске продукции
	Отчет о запасах мат. ресурсов	Отчет о запасах готовой продукции	Отчет о продажах
	Отчет о закупках мат.ресурсов	Отчеты о затратах на производство	Отчет об отгрузке
Инвестиционная деятельность	Отчет о закупке и движении основных средств	Отчет об эффективности инвестиций	Отчет о работе с ценными бумагами
Финансовая деятельность	Контроль и регулирование финансовых результатов	Отчеты о результатах основной деятельности
	Контроль и регулирование дебиторской задолженности	Отчеты о кредиторской задолженности
	Контроль поступления и использования денежных средств	Отчет о дебиторской задолженности
	Контроль исполнения плана распределения прибыли	Отчет о движении денежных средств
		Сводные отчеты для руководства

Организационная структура предприятия и система отчетности управленческого учета

Система управленческого учета накладывается на сложившуюся на предприятии организационную структуру. Поэтому эффективность данной системы во многом зависит от эффективности организации предприятия. Весьма часто совершенствование системы управленческого учета (особенно, предполагающее внедрение дорогостоящих аппаратных и программных средств) должно сопровождаться, а возможно — и следовать за изменениями в организационной структуре предприятия, поскольку нецелесообразно и неэффективно накладывать современные методы управленческого учета и тем более компьютеризировать их в условиях неэффективной организационной структуры предприятия.

Как показывает практика, организационные структуры подавляющего большинства предприятий относятся к линейно-функциональным.

Линейно-функциональный этап эволюции организационной структуры (рисунок 3 ) характеризуется углублением процесса специализации, расширением и созданием новых подразделений и служб. Подобная организационная модель предполагает, что функциональные руководители управляют только своими подразделениями. Управление персоналом осуществляется через их начальников, посредством издания приказов и других внутренних распоряжений. При этом руководители линейных подразделений имеют право на согласование и опротестование проектов функциональных изменений. Это приводит к улучшению взаимодействия функциональных и линейных служб.

С дальнейшим ростом предприятия активность функциональных подразделений усиливается, как и давление на сотрудников в части соблюдения множества новых требований, объективно выдвигаемых специализированными подсистемами. Отделы разрабатывают внутренние нормативные документы, в которых вводятся дополнительные условия и ограничения, связанные с качеством труда, продукции и т.п. При этом проблема более четкого согласования многих условий и параметров, формулируемых функциональными подразделениями, выходит на первый план.

Линейно-функциональная структура предоставляет преимущества для работы в стабильных условиях, предполагающих постепенное налаживание связей между функциональными и основными подразделениями. Если ситуация быстро меняется и требует перманентного пересмотра контролируемых показателей и ограничений, добиться согласованной работы всех служб удается с трудом, особенно когда это происходит в условиях роста организации. Чем глубже специализация и больше функциональных подсистем, тем выше требования к согласованности в их работе по достижению интегрированного результата.

Рисунок 3. Линейно-функциональная организационная структура

Для организационных структур широкого круга российских предприятий характерны следующие особенности и недостатки (таблица 3 ).

Таблица 3. Достоинства и недостатки основных видов организационных структур.

Характеристики / виды организационных структур	Команда единомышленников	Линейная	Функциональная	Линейно-функциональная	Централизованная линейно-функциональная	Матричная
Достоинства	(1) Творческое сотрудничество; (2) Согласованность; (3) Единомыслие.	(1) Ответственность за конечный результат; (2) Единоначалие.	(1) Равномерное распределение нагрузки между управляющими; (2) специализация; (3) усиленное внимание к качеству.	(1) Большая согласованность функциональных и линейных начальников; (2) Большая развитость функциональной специализации; (3) Увеличение влияния на качество работ и продукции.	(1) Разделение административного, функционального и оперативного управления; (2) Возможности согласования деятельности по времени и другим ресурсам; (3) Рост упорядоченности и организованности.	(1) Сочетание административного, функционального, оперативного управления с положительными качествами команды единомышленников в прорывных проектных работах.
Недостатки	(1) Применима для энтузиастов и порядочных людей; (2) Коллектив не более 10 человек.	(1) Длинные информационные каналы; (2) Слабая специализация и не высокая ориентация на качество.	(1) Множество начальников у конечного исполнителя; (2) плохая согласованность «центров» управления.	(1) Большое число контролируемых параметров и условий; (2) Трудности согласования деятельности по времени и содержанию.	(1) Сильная зарегулиро-ванность; (2) Недостаточное использование творческого потенциала.	(1) Большие затраты на поддержание системы в равновесии; (2) Требуется большой опыт команды менеджеров.

На основе признаков подчиненности и функциональной специализации, как правило, присутствуют, следующие уровни организационной структуры управления компанией:

Первый уровень. Генеральный директор, Заместитель генерального директора по финансовым вопросам, Заместитель генерального директора по стратегическому развитию и акционерной собственности, Заместитель генерального директора по коммерческой деятельности, Заместитель генерального директора по производству, Заместитель генерального директора по капитальному строительству, Заместитель генерального директора по внешнеэкономическим связям, Главный инженер, Главный бухгалтер.

Второй уровень. Начальники управлений — Начальник Управления материально-технического снабжения (УМТС), Начальник управления персонала, Начальник управления рабочего снабжения (УРС), Главный энергетик, Главный механик, Директор по качеству, Начальник управления коммунальных и социальных объектов, Главный метролог, Зам. главного инженера по реконструкции и техническому перевооружению.

Третий уровень. Начальники отделов.

Четвертый уровень. Заместители начальников отделов, служб и линейные специалисты.

Данное количество уровней говорит о достаточно нормальной иерархической структуре. В наиболее гибких организационных структурах число управленческих уровней бывает от трех до пяти. Эффективное функционирование таких структур зависит от наличия отработанных управленческих процедур, полноты внутренней нормативной базы, всестороннего использования функций управления.

Вместе с тем, на ряде предприятий нормативная база, прежде всего, положения об отделах и службах часто характеризуется неполнотой. Положения о деятельности некоторых структур отсутствуют, в ряде случаев наблюдается определенное несоответствие положений задачам и механизмам управления сегодняшнего дня. Кроме того, в настоящее время на российских предприятиях происходят изменения в структуре и механизмах управления, включающие: появление стратегического планирования, создание соответствующего нового блока управления стратегическим развитием и акционерной собственностью, реформирование планирования на базе его переориентации на планирование от продаж, оптимизация системы бюджетирования. Новая система планирования на большинстве предприятий находится в стадии формирования, поэтому функции отделов, особенно Экономического отдела как центрального в системе управленческого учета, пока точно не определены.

В организационной структуре большинства российских предприятий наблюдается чрезмерная концентрация управленческих функций на уровне высшего звена — Генерального Директора и его аппарата. Очень часто Генеральному директору подчиняется 10 и более заместителей (включая главного бухгалтера и помощника генерального директора). На одном из крупнейших отечественных металлургических предприятий непосредственно на Генерального Директора формально было замкнуто около 100 подразделений и служб, которые он, естественно, не мог полностью контролировать, концентрируя свое внимание на ключевых службах. Наложение системы управленческого учета и отчетности на такую структуру теряет смысл.

Поэтому внедрению современных систем управленческой отчетности на большинстве предприятий должна предшествовать структурная реорганизация, наиболее рациональным направлением которой нам представляется переход к дивизиональной структуре управления. Вместе с тем, при значительно большей эффективности таких структур переход к ним может сопровождаться объективными трудностями, обусловленными не только чисто техническими причинами, но и сложившимся балансом интересов на предприятии в целом и его высшего руководства.

Часто перегрузка управленческих функций наблюдается и на уровне заместителей Генерального Директора. В частности, на одном из крупных предприятий в подчинении заместителя генерального директора по коммерческой деятельности находилось 6 блоков, состоящих из 9 отделов.

Обращает на себя внимание и недостаток сводной управленческой отчетности, что, на наш взгляд, частично объясняется как недостатками самой системы управленческого учета, так и несовершенством организационных структур предприятий. Возможно, что это одна их существенных причин по которым большинство управленческих решений принимается на высшем уровне управления предприятием — уровне Генерального директора и в некоторых случаях коммерческого директора.

Развитие системы управленческого учета, сопровождающееся совершенствованием организационной структуры, могло бы обеспечить необходимую информационную поддержку принятию ответственных управленческих решений на более низком управленческом уровне и способствовать делегированию соответствующей ответственности с высшего на средний уровень управления.

Еще одним характерным недостатком организационных структур российских предприятий является частичное дублирование функций несколькими отделами .

Например, на одном из предприятий такое дублирование прослеживалось в части учета и контроля расходов и поступлений, оперативной оценки и контроля производства готовой продукции, запасов сырья и материалов, незавершенного производства. Вследствие значительной доли взаимозачетов в структуре платежей данного предприятия и дефицита денежных средств дублируются функции Отдела договоров и сбыта и Управления материально-технического снабжения (например, в части контроля за отгрузкой продукции по взаимозачетам).

Помимо этого, используемые на ряде предприятий каналы передачи информации не всегда обеспечивают ее достоверность и оперативность. Это приводит к дублированию каналов и источников информации. При анализе полученной информации управленцами не всегда используется стандартный формат представления данных и регламентированные аналитические процедуры; применяемые методы анализа информации не всегда отвечают потребностям ее пользователей.

Таким образом, к типичным недостаткам существующих организационных структур управления российскими предприятиями относятся:

Высокий уровень концентрации принятия управленческих решений на уровне генерального директора и некоторых его заместителей, часто — коммерческого директора;

Слабое делегирование ответственности высших управляющих на средний уровень управления;

Необоснованное рассредоточение ряда управленческих функций по планированию и контролю по службам, отделам и по отдельным структурным подразделениям;

Дублирование функций рядом подразделений.

Грамотно проведенный внутренний аудит системы управленческого учета позволит своевременно выявить и идентифицировать различного рода риски, в том числе и в сфере управления (например, систематические ошибки и злоупотребления персонала), а также разработать мероприятия по предотвращению их возникновения.

Осуществление процедур в рамках внутреннего аудита системы управленческого учета способствует и нацелено на создание дополнительных предпосылок для повышения эффективности функционирования системы управления предприятием на всех его уровнях в частности и предприятием в целом.

Внутренний аудит системы управленческого учета на предприятии

Как известно, существует большое количество видов аудита. Так, при использовании классификации «по назначению» выделяют в том числе и управленческий аудит (таблица 4 ).

Таблица 4. Основные виды аудита.

Для уточнения сущности используемых терминов и их содержания, хотелось бы подчеркнуть, что при использовании понятия «производственный аудит» мы скорее сужаем область применения аудита СУУ. Это связано с тем, что при таком подходе к оценке эффективности СУУ мы сужаемся лишь до затратной части, которая, безусловно, является приоритетной над другими составляющими управленческого аудита, но отнюдь не единственно важной. Так, когда мы используем термин «управленческий аудит СУУ» к «производственному аудиту» прибавляются следующие составляющие: (1) организационная система компании, (2) кадры и штатное расписание, (3) анализ и оценка отдельных бизнес-процессов предприятия, выделенных по какому-либо критерию, (4) вопросы автоматизации экономико-хозяйственных процессов в компании, (5) система нормативно-справочной информации, (6) схема документооборота, (7) отчетность управленческого учета.

Рисунок 4. Соотношение разных видов аудита с точки зрения внутреннего аудита эффективности СУУ.

Таким образом, термин «управленческий аудит СУУ» шире «производственного аудита СУУ», как минимум, на перечисленные выше семь элементов СУУ.

Основные этапы организации контрольных мероприятий внутреннего аудита системы управленческого учета на предприятии представлены на рисунке 5 .

Проведение внутреннего аудита системы управленческого учета имеет для руководства и (или) собственников экономического субъекта информационное и консультационное значение, поскольку призвано содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства.

Рисунок 5. Основные этапы организации контрольных мероприятий внутреннего аудита системы управленческого учета на предприятии.

Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Внутренний аудит системы управленческого учета необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия. В свете вышесказанного следует отметить, что внутренний аудит системы управленческого учета и, в частности, оценка эффективности системы управленческого учета, является важным инструментом внутреннего аудита.

Основными объектами внутреннего аудита системы управленческого учета являются решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверка информационных систем предприятия. Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимости от особенностей экономического субъекта и требований его руководства и (или) собственников. Внутренний аудит — неотъемлемая часть внутреннего контроля предприятия.

При проведении внутреннего аудита системы управленческого учета в зависимости от стадии управления, подлежащей контролю, меняется его содержание. Так, на стадии планирования оценивается объем имеющихся ресурсов, степень его соответствия объему поставленных целей и решаемых задач, определяется, насколько поставленные цели и задачи соответствуют общей стратегии, установленной в каждой конкретной сфере управления предприятием.

В процессе исполнения бюджетов осуществляется текущий мониторинг на всех участках функционирования системы управления, определяется надежность и объективность данных, оцениваются промежуточные результаты. Основная задача на данном этапе — обеспечить необходимую и своевременную корректировку процесса управления, одновременно обеспечив контроль за ходом указанных действий.

Кроме того, контролю подлежат вопросы, касающиеся организации системы учета и внутреннего контроля, создания необходимых организационных структур и разработка соответствующих процедур. И, наконец, последующий внутренний аудит системы управленческого учета оценивает степень реализации поставленных целей и возможности более эффективного их достижения в дальнейшем.

Как правило, к функциям внутреннего аудита относятся:

Проверка деятельности различных звеньев управления;

Оценка эффективности механизма внутреннего контроля;

Разработка и предоставление предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления .

Внутренний аудит системы управленческого учета может считаться эффективным, если, во-первых, она эффективно предупреждает о возникновении недостоверной информации управленческого учета, а во-вторых, эффективно выявляет недостоверность в пределах ограниченного времени, после того как недостоверная информация возникла.

Отчет, получаемый в итоге аудиторской проверки, представляет собой итоговый документ, который должен содержать не только выявленные недостатки и нарушения, но и , которые в дальнейшем могут стать основанием для формирования общих рекомендаций в сфере управленческого учета. Это вызвано тем, что именно отчеты по контрольным мероприятиям подвергаются наиболее тщательному изучению со стороны руководства и менеджмента различных уровней.

Рисунок 6. Порядок формирования заключения внутреннего аудита системы управленческого учета на предприятии.

После утверждения отчета и соответственно всех содержащихся в нем рекомендаций, служба внутреннего аудита должна обеспечить проведение проверок по их исполнению и на основе всей проделанной за определенный период работы оценить объем выполненных работ и их эффективность.

Предметом внутреннего аудита системы управленческого учета являются вопросы оценки эффективности системы управленческого учета на предприятии; отдельные вопросы принятия управленческих решений и управления средствами, а именно:

Направления деятельности и функции «центров ответственности»;

Средства бюджетов, выделяемые на решение поставленных задач руководством предприятия;

Отдельные важнейшие вопросы управления финансовыми ресурсами;

Организация исполнения бюджетов.

Использование результатов внутреннего аудита системы управленческого учета для выработки управленческих решений в масштабах всего предприятия результативно только при условии, что контрольные мероприятия будут охватывать все вышеперечисленные вопросы управления. Однако степень их охвата должна определяться конкретными задачами, поставленными руководством. Говоря о методике аудита внутреннего аудита системы управленческого учета, важно четко определиться, что в данном случае выступает в роли объектов аудита .

Объектами аудита эффективности системы управленческого учета являются:

Система управленческого учета на предприятии;

Система управления и организационная структура;

Схема документооборота;

Порядок и принципы формирования управленческой отчетности;

Деятельность менеджмента;

Отделы предприятия, являющиеся главными распорядителями бюджетов;

Отделы предприятия, использующие заемные средства или распоряжающиеся собственностью предприятия.

При этом под предметом проверки понимается деятельность указанных экономических субъектов, которая подразделяется на функциональную (функции и задачи) и производственную деятельность, соответственно в первом случае предполагается достижение определенного результата, а втором — экономического результата, выражающегося в производстве конкретных товаров, услуг и т.п. Оценка указанных результатов предполагает их сравнение с установленными критериями оценки эффективности, которые определены с учетом целей контрольного мероприятия. Это, в конечном счете, позволяет определить эффективность принятия управленческих решений и управления средствами.

Внутренний аудит системы управленческого учета предполагает проведение различных видов проверок, которые отличаются в зависимости от предмета и объектов проверки, поставленных целей и задач. Весь спектр проверок в рамках внутреннего аудита системы управленческого учета можно подразделить на два основных блока:

— Первый блок включает в себя контрольные мероприятия по оценке эффективности системы управленческого учета, связанные с исполнением функций.

— Второй блок — это контроль эффективности управления предприятием.

Внутренний аудитор занимается осуществлением процедур (таблица 5 — пп. 1.2, 1.3, 2.1, 2.1.2 и 2.2.) по оценке и заполнению документов аудиторской проверки.

Оценку могут в некоторых случаях осуществлять непосредственные пользователи информацией управленческого учета (таблица 5, п. 1.1). Если пользователей несколько, то имеет смысл прибегнуть к измерению индекса удовлетворенности пользователей информацией .

Таблица 5. Система оценки эффективности системы управленческого учета на предприятии.

	Составляющие системы оценки		Результат
	Мониторинг	Создание информационного поля по функционированию СУУП как источника для анализа по необходимым вопросам.	Определение сильных и слабых сторон существующей СУУП, составление рекомендаций по исправлению недостатков и ошибок, оптимизации СУУП.
	Составляющие Мониторинга
	Качество информации	Определение соответствует ли предоставляемая информация СУУП требуемым параметрам качества.	Формирование мнения и вывод о том, соответствует ли предоставляемая информация СУУП требуемым качественным характеристикам.
	Тест на состав элементов СУУП и их взаимодействие.	Определение, наличия основных элементов СУУП и качество их взаимодействия и согласованности.	Формирование мнения и вывод о том, отвечают ли существующие элементы СУУ потребностям предприятия и оценка качества их взаимодействия.
	Оптимальность организационной структуры и выбранной СУУП.	Определение оптимальности организационной системы и целесообразности выбранного варианта СУУП.	Формирование мнения и вывод о том, оптимальна ли существующая организационная система предприятия и оценка целесообразности выбранного варианта СУУП.
	Автономность СУУП от финансового учета.	Определить, является СУУП монистической или автономной.	Формирование мнения о характере самостоятельности СУУП от финансового учета. Определение при этом положительных и отрицательных моментов.
	Удовлетворяет или нет СУУП требованиям современного уровня развития производства и возрастающей конкуренции.	Определение степени совместимости действующей СУУП с современными требованиями уровня развития производства и конкуренции.	Формирование мнения о степени совместимости СУУП и требований, предъявляемых современными требованиями уровня развития производства и конкуренции.
	Уделяет ли СУУП должное внимание окружающей бизнес-среде, в которой функционирует предприятие.	Осуществление мероприятий по проведению Бенчмаркинга.	Формирование мнения о том, уделяет ли принятая СУУП необходимое внимание окружающей бизнес-среде, в которой функционирует предприятие.
	Определение эффективности
	Нормативная эффективность	Определение степени выполнения и соответствия, закрепленных за СУУП в «Учетной политике», задач и функций управленческого учета на предприятии.
	Стратегический план развития СУУП	Определение степени разработанности и выполнения стратегического плана развития СУУП.	Определение процента эффективности через сравнение поставленных (плановых) и достигнутых фактических результатов.
	Относительная эффективность	Определение соотношения выгод и затрат на функционирование СУУП.	Определение процента участия СУУП в созданной прибыли предприятия.

Методы внутреннего аудита эффективности системы управленческого учета

На практике проведение внутреннего аудита эффективности СУУП предполагает использование определенных методов, которые в силу аналитического аудита эффективности серьезным образом отличаются от методов применяемых в финансовом аудите и значительно пересекаются с методами, используемыми при проведении комплексного экономического анализа.

Метод внутреннего аудита эффективности — это определенный комплекс приемов, позволяющих оценить состояние изучаемых объектов с точки зрения эффективности осуществляемого управления. Следует отметить, что специфика аудита предполагает в ходе проверки использовать сочетание различных методов, которые относительно друг друга могут выступать разноуровневыми методами. Например, метод экспертизы может предполагать необходимость использования графического метода, метода аналогии и т.д. В свою очередь метод аналогии представляет собой самостоятельный метод аудита эффективности.

Все методы, применяемые в аудите эффективности СУУП, можно подразделить на два основных блока: методы обследования и аналитические методы (Рисунок 7).

Рисунок 7. Классификация методов, применяемых во внутреннем аудите эффективности системы управленческого учета
(Кликните по картинке для ее увеличения)

Аналитический характер аудита эффективности СУУП предопределил ключевое место аналитических приемов в системе методов, используемых в аудите эффективности СУУП.

Например, к числу аналитических методов внутреннего аудита эффективности можно отнести, в том числе, и метод аналогии.

Применение метода аналогии может осуществляться путем построения определенных аналитических таблиц. Примером указанных таблиц может служить Таблица 6 (при условии обеспечения одинакового качества соответствующей продукции, работ, услуг):

Таблица 6. Применение метода аналогии

Важным моментом при разработке методики аудита эффективности является определение системы критериев и показателей оценки результативности . Было бы рациональным начать внедрение аудита эффективности СУУ в первую очередь в тех областях управления, где уже сейчас можно определить целевые показатели деятельности (например, инвестиционная деятельность), либо уже существуют общепринятые процедуры.

Критерии и показатели оценки эффективности системы управленческого учета являются основой формирования выводов и заключений по результатам контрольного мероприятия. По своей сути указанные критерии представляют собой установленные и обоснованные стандарты качества управления, позволяющие проводить сравнительный анализ и оценивать эффективность реализации программ, осуществления видов деятельности, экономических операций или выполнения функций объектами проверки, то есть достигнутых результатов.

На практике проведение внутреннего аудита эффективности предполагает разработку определенных аналитических таблиц (таблица 7), которые должны отражать нормативный уровень отдельных показателей, фактический уровень, размер отклонения, причину отклонения.

Вместо нормативного показателя также могут использоваться данные по иным аналогичным объектам контроля, либо уровень указанного показателя по данному объекту за предыдущие периоды и др.

Таблица 7. Аналитическая таблица для проведения внутреннего аудита эффективности СУУП

Критерии и показатели эффективности выступают в роли «нормативной модели», то есть, отражают, какой результат в проверяемой сфере или деятельности объекта проверки является свидетельством достаточной эффективности системы управленческого учета предприятия. Если фактические показатели проверяемой сферы управленческого учета соответствуют установленным критериям и показателям, система управления соответствует установленному уровню эффективности. Определение указанных показателей не должно устанавливаться на конкретном уровне, это должен быть определенный диапазон.

В целях систематизации накопленного опыта целесообразно предложить все показатели, используемые при проведении внутреннего аудита системы управленческого учета, классифицировать по ряду признаков (Таблица 8).

Таблица 8. Классификация показателей, используемых при проведении внутреннем аудите системы управленческого учета.

Признак классификации	Виды показателей
По времени	Перспективные / Годовые / Текущие
По характеру распространения	Общеэкономические / Отраслевые / Региональные
По степени детализации	Специфицированные / Сводные
По масштабу применения	Групповые / Частные
По методам разработки	Расчетно-аналитические / Опытные / Отчетно-статистические
По характеру решаемых задач	Экономические / Производственные / Функциональные
По способу исчисления	Абсолютные / Относительные
По полученным характеристикам	Качественные / количественные
По применяемым измерителям	Трудовые / Стоимостные Условно-натуральные / Полностоимостные
По временному отрезку	Статистические / Динамические

При выборе критериев оценки эффективности , по нашему мнению, необходимо исходить из того, что выбранные критерии должны соответствовать специфике проверяемой сферы или деятельности объекта проверки и служить основой для получения результатов проверки. При этом для каждой цели данной проверки используются свои критерии оценки эффективности результатов деятельности проверяемых объектов, которые должны быть надежными, понятными и достаточными.

В отличие от ревизии, приоритетной целью которой является лишь выявление фактов злоупотреблений и правонарушений, а также установление виновных, главным результатом проведения внутреннего аудита эффективности СУУП является подготовка и доведение до руководства перечня рекомендаций по повышению эффективности деятельности компании.

Целью подготовки рекомендаций является необходимость устранения выявленных нарушений. При этом они должны быть четко аргументированы сформированными ранее выводами и заключениями, чтобы исключить возможности их опротестования или неоднозначной трактовки проверяемой стороной, что может негативно сказаться на эффективности самого контроля. Формируемые рекомендации должны быть точно ориентированы на принятие конкретных мер и быть адресными, то есть направляться в адрес должностных лиц, непосредственно ответственных за принятие конкретных управленческих решений.

Другим важным условием при разработке рекомендаций является то, что возможные результаты от их реализации должны превышать объем необходимых для этого ресурсов, иначе они теряют свой смысл, снижая эффективность управленческой деятельности. При формировании рекомендаций необходимо определить показатели оценки их исполнения, которые давали бы возможность объективно контролировать указанный процесс. При этом они сами должны быть направлены на достижение конкретных измеримых результатов.

После формирования выводов и результатов проверки инспекторская группа, осуществляющая контрольное мероприятие, должна проинформировать об его итогах руководство проверяемого объекта, выяснив его мнение и выслушав возникшие предложения.

Отчет представляет собой итоговый документ, который должен содержать не только выявленные недостатки и нарушения, но и позитивные результаты деятельности объекта контроля , которые в дальнейшем могут стать основанием для формирования общих рекомендаций в сфере управленческого учета. Это вызвано тем, что именно отчеты по контрольным мероприятиям подвергаются наиболее тщательному изучению со стороны руководства и менеджмента различных уровней. При этом мы ориентируемся и на органы внутреннего контроля.

После утверждения отчета и соответственно всех содержащихся в нем рекомендаций, орган контроля должен обеспечить проведение проверок по их исполнению и на основе всей проделанной за определенный период работы оценить объем выполненных работ и их эффективности.

Совершенствование внутреннего аудита системы управленческого учета в компании

Исследуя методологический аудит, некоторые ученые проецируют его на бизнес-планирование в организации, в частности, В.В. Бурцев определили круг задач управленческого аудита применительно к бизнес-планированию по сегментам (предприятие, товар, рынок сбыта, план маркетинга, план производства, организационный и юридический план).

Вместе с тем следует расширить сферы применения управленческого аудита, распространив его на учетно-аналитическую подсистему, управление кадрами (управленческий аудит персонала) и другие элементы организации. Такой подход связан с необходимостью полного охвата методами управленческого аудита всех элементов организации, поскольку выпадение одного их элементов не позволит сформировать целостной картины финансового положения организации и затруднит принятие эффективных решений. В настоящее время по некоторым из перечисленных объектов управленческого аудита разработаны оригинальные методики, в том числе методика управленческого аудита персонала.

Признавая новизну и эффективность этих методик, следует указать на фрагментарный характер исследований. Это свидетельствует о становлении управленческого аудита, поиске оптимальных путей его развития.

Эффективное функционирование организации предопределяется оптимизацией ее структуры и деятельности сегментов, что в свою очередь требует совершенствования учетно-аналитической подсистемы, системы внутрифирменного контроля и т.д.

В этом контексте особое место занимает совершенствование управленческого аудита. Специфика управленческого аудита как сравнительно новой отрасли экономических знаний в России и его многогранность требуют применения нетрадиционных инструментов. К их числу следует отнести диагностику и декомпозицию системы.

Реализация цели и задач управленческого аудита, его совершенствование посредством применения диагностики позволяют осуществить системно-проблемный подход и логико-критический анализ подсистем управления (сбыта, снабжения, ценообразования и т.д.). Выявление особенностей и тенденций развития каждой подсистемы обуславливает определение глобальных проблем развития организации в целом и построение ясной «финансовой картины» экономического субъекта. Диагностику можно использовать в контексте проверки эффективности функционирования участков учетно-аналитической подсистемы и системы внутрифирменного контроля.

Декомпозицию системы целесообразно использовать параллельно с ее диагностикой, что обеспечит комплексный подход к решению задач управленческого аудита.

Обобщая вышеизложенное, можно охарактеризовать диагностику и декомпозицию системы управления в рамках управленческого аудита как мощные и эффективные инструменты исследования экономических и иных проблем организации.

Естественно, что аудиторы в практической деятельности могут применять множество других способов и методов исследования системы управления, в частности методы эконометрики, экономической статистики и т.д. Однако эти методы в значительной степени трудоемки и сложны для восприятия специалистов, поверхностно знакомых с финансовой математикой и математическими дисциплинами.

Поэтому при разработке программы совершенствования аудита эффективности СУУП разумным будет компромисс между общенаучными, специальными методами, методами математики и ее производных дисциплин.

Обобщая вышесказанное, можно отметить, что с целью обеспечения на современном этапе возможности реализации контрольными органами предприятия проверок в рамках осуществления внутреннего аудита системы управленческого учета необходимо сосредоточить основные усилия на решении наиболее важных задач формирования соответствующей методологической базы, устанавливающей основные процедуры и алгоритмы проведения контрольных мероприятий по внутреннему аудиту системы управленческого учета.

Список литературы

1) Березной А. Практический опыт российских организаций в ведении и организации системы управленческого учета. Роль в стратегическом и текущем управлении предприятиями. — Исследование компании КПМГ, Доклад, Москва, Балчуг, 2001.

2) Виленский П.Л., Лившиц В.Н. и Смоляк С.А. Оценка эффективности инвестиционных проектов. — Дело, 2001.

3) Волков И.М., Грачева М.В. Проектный анализ: финансовый аспект. 2-е изд., перераб. и доп. — Экономический факультет, ТЕИС, 2000.

4) Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. — ЮНИТИ, 1998.

5) Николаева О.Е., Алексеева О.В. Стратегический управленческий учет. — Едиториал УРСС, 2003.

6) Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. — УРСС, 4-е издание, 2003.

7) Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга. Под ред. и с предисловием: Турчака А.Л., Головако А.Г., Лукашевича М.Л. — Финансы и статистика, 1997.

8) Хорнгрен Ч. Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект — Финансы и Статистика, 2000.

9) Чернов В. А. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности — Финансы и Статистика, 2001.

10) Шеремет А. Д. (под ред.) Управленческий учет. Учебное пособие. — ФБК-Пресс, 2002.

11) Сборник тезисов 4-ой ежегодной конференции «Роль аналитика в управлении компанией», Москва, июнь 2003.

12) Управленческий учет: официальная терминология CIMA — ФБК-Пресс, 2004.

13) Drury C. Management and Cost Accounting // International Thomson Business Press, 5 th Edition. 2000.

14) Scarlett R. C., Wilks C. Management Accounting — Performance Management // CIMA, London 2001.

15) Thomson A. and Strickland A. J. Strategic management: Concept and Cases // Plano, Business Publication, 1987.

16) Ward Keith Strategic management accounting // Butterworth — Heinemann, CIMA, 1999.

Регулируемые затраты также известны как дискреционные (discretionary costs) или стратегические (managed or policy costs). Количество дискреционных затрат может быть сравнительно легко изменено. В качестве регулируемых затрат обычно рассматриваются: затраты на маркетинг, исследования, обучение и т.п.

Согласованные или обязательные затраты (committed costs) — затраты, которые появляются в результате решений, принятых в прошлом. Данные решения не могут быть отменены в краткосрочном периоде.

Система контроля, организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами. Является одним из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта.

Проект «Тасис» PRRUS 9701 проводился в 2003 году.

Является четвертым этапом в развитии организационных структур управления предприятием: (1) Команда единомышленников; (2) Линейная структура; (3) Функциональная структура; (4) Линейно-функциональная структура; (5) Централизованная линейно-функциональная структура; (6) Матричная структура.

Эффективность системы управленческого учета может рассматриваться, во — первых, как оценка результативности (характерно для государственного сектора) — степени достижения определенного результата. Это в свою очередь требует изучения в рамках оценки эффективности не только относительных показателей эффективности управления, но также и эффекта от определенных управленческих решений. Во-вторых, как соотношение затрат и выгод — выгодность проекта для непосредственных участников (финансовая эффективность).

Внутренний аудит (Internal audit — англ., Betriebsinterne revision — нем.) — система контроля, организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами. Является одним из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта.